Ремонт основных средств для налогообложения прибыли без резервов

Организации, использующие в своей деятельности объекты основных средств, рано или поздно сталкиваются с необходимостью проведения их ремонта. Зачастую налогоплательщики испытывают затруднения в определении того, какие именно действия были произведены в отношении объекта основных средств — ремонт или реконструкция.

В статье мы расскажем, что следует понимать под ремонтом основных средств и как расходы на ремонт учитываются в целях налогообложения прибыли организаций, поскольку порядок учета расходов на ремонт отличается от порядка учета расходов на реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение основных средств.

Как вы знаете, в зависимости от характера и объема ремонтных работ различают текущий, средний и капитальный ремонт основных средств.

Текущий ремонт является профилактическим, проводят его систематически, как правило, один раз в квартал либо с другой периодичностью, устанавливаемой в зависимости от вида основного средства. Во время профилактического ремонта производится регулировка частей и механизмов, их чистка, смазка, а также замена отдельных деталей и узлов основных средств. В отношении ремонта зданий в Письме Минфина России от 25 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/87 отмечено, что к текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей.

Средний ремонт гораздо сложнее текущего, так как при его проведении возникает необходимость полного восстановления или замены деталей и узлов основного средства путем его частичной разборки. Средний ремонт проводится, как правило, один раз в год.

Самым сложным, дорогостоящим и продолжительным по времени является капитальный ремонт. Капитальные ремонты основных средств проводятся один раз в несколько лет, хотя частота проведения ремонта зависит от того, насколько интенсивно используется основное средство.

При определении терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция» Минфин России в Письме от 23 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/794 рекомендовал руководствоваться:

— Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. N 279 (о том, что это Положение можно использовать, свидетельствует также Письмо Минфина России от 25 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/87, в котором рассматривался вопрос об учете расходов на проведение текущего ремонта основных средств в целях налогообложения прибыли);

— Ведомственными строительными нормами (ВСН) 58-88 (Р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания жилых зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23 ноября 1988 г. N 312;

— Письмом Минфина СССР от 29 мая 1984 г. N 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий».

Все перечисленные документы в настоящее время остаются действующими и ими можно руководствоваться, несмотря на то что приняты они давно.

Обратимся к Налоговому кодексу Российской Федерации (далее — НК РФ).

Расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, согласно пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ, в целях налогообложения прибыли организаций включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, что следует из п. 2 ст. 253 НК РФ.

Порядок учета расходов на ремонт основных средств определен ст. 260 НК РФ, согласно п. 1 которой расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы. Признаются расходы на ремонт в целях налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

А можно ли учесть в составе расходов затраты на ремонт основного средства, в повреждении которого установлено виновное лицо? Как показывает судебная практика, учесть такие расходы можно. В качестве примера приведем Постановление ФАС Уральского округа от 7 июля 2008 г. N Ф09-4771/08-С3 по делу N А76-23428/07. Налоговая инспекция, проводя проверку налогоплательщика, доначислила сумму налога на прибыль, мотивируя свое решение тем, что налогоплательщик необоснованно включил в расходы, уменьшающие доходы, сумму по оплате ремонта автомобиля, пострадавшего в дорожно-транспортном происшествии. По мнению налогового органа, сумму, потраченную на ремонт, следовало взыскать с виновника ДТП и включить ее в состав внереализационных доходов.

Материалами дела подтверждается, что произведенные затраты на ремонт автомобиля, являющегося основным средством налогоплательщика, документально подтверждены и экономически обоснованны, вывод об отсутствии оснований у налогового органа для доначисления налогоплательщику налога на прибыль является законным и обоснованным. Доводы налогового органа не основаны на нормах налогового законодательства и являются несостоятельными.

В аналитическом учете налогоплательщик, согласно п. 1 ст. 324 НК РФ, формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех произведенных расходов, включая:

— стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта;

— расходы на оплату труда работников, осуществляющих ремонт;

— прочие расходы, связанные с осуществлением ремонта силами организации;

— затраты на оплату работ, выполненных сторонними организациями.

Как учитывать запасные части, используемые для ремонта объектов основных средств?

Напомним, что согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признается, в частности, имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности, используемое им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Под основными средствами в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб., что следует из ст. 257 НК РФ.

Запасные части, используемые при ремонте основного средства (амортизируемого имущества), не обладают совокупностью указанных выше признаков, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 21 июня 2010 г. N 16-15/064586@.

Затраты на приобретение материалов, используемых на содержание и эксплуатацию основных средств, на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ относятся к материальным расходам.

Кроме того, п. 5 ст. 272 НК РФ определено, что расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты с учетом особенностей, предусмотренных ст. 260 НК РФ.

Следовательно, стоимость материалов и запасных частей, используемых для ремонта основных средств (амортизируемого имущества), учитывается организацией в целях налогообложения прибыли в том отчетном периоде, в котором осуществлен такой ремонт.

При проведении ремонта основных средств отдельные детали и узлы, как мы уже сказали выше, заменяются новыми. Но и замененные детали и узлы после их восстановления и ремонта могут быть использованы организацией в дальнейшем. В случае невозможности их восстановления они принимаются к учету как металлолом.

Как учесть запасные части и металлолом, полученные в процессе проведения ремонта основных средств, в целях налогообложения прибыли? Стоимость материалов, полученных при демонтаже или разборке, а также при ликвидации основных средств, согласно п. 13 ст. 250 НК РФ, в целях налогообложения прибыли учитывается в составе внереализационных доходов. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 2 июня 2010 г. N 03-03-06/1/365.

Стоимость имущества, полученного при ремонте основных средств, согласно п. 2 ст. 254 НК РФ, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 13 ст. 250 НК РФ.

Рассмотренные нами положения об учете расходов на ремонт основных средств, в соответствии с п. 2 ст. 260 НК РФ, применяются и в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств. Но при этом договор между арендатором и арендодателем не должен предусматривать возмещение арендодателем расходов на ремонт основных средств, произведенных арендатором. Иными словами, вопросы, рассмотренные в статье, в полной мере касаются расходов арендатора при соблюдении установленного условия.

Между тем арендатор может арендовать имущество, не являющееся амортизируемым. Расходы на ремонт основных средств, не являющихся амортизируемым имуществом, в налоговом учете арендодателя (имущество, арендованное у налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, физических лиц и другое), по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 1 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/51, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии, что такие расходы обоснованны и документально подтверждены надлежащим образом.

При этом необходимо учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 616 Гражданского кодекса Российской Федерации обязанность производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества лежит на арендодателе, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды. В связи с этим арендатор вправе учитывать расходы по проведению капитального ремонта арендованного имущества только в случае, если проведение такого ремонта является его обязанностью в соответствии с договором аренды.

Таким образом, расходы на ремонт основных средств, арендованных у индивидуального предпринимателя, не подлежащие компенсации арендодателем, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Как мы отметили выше, расходы на ремонт в целях налогообложения признаются в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. Но в организациях с большим количеством основных средств, где довольно часто проводятся сложные ремонты, требующие значительных денежных затрат, а также длительные ремонты, единовременное включение расходов на ремонт оказывает большое влияние на величину налогооблагаемой прибыли.

Пункт 3 ст. 260 НК РФ позволяет налогоплательщикам создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в целях обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств.

Как видите, для признания расходов на ремонт основных средств предусмотрено два варианта — единовременное признание расходов в размере фактических затрат и равномерное признание расходов на проведение ремонта основных средств в целях налогообложения прибыли. В такой ситуации организация должна самостоятельно определить в каком порядке ею будут учитываться расходы на ремонт основных средств, и закрепить избранный порядок в приказе по учетной политике. Такие рекомендации содержатся в Письме Минфина России от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/351.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code