Налог на прибыль по доверительному управлению

Взаимоотношения по доверительному управлению регулируются гражданским законодательством Российской Федерации, которым определено, что собственник может передать свое имущество в доверительное управление другому лицу (доверительному управляющему).

Налоговым законодательством установлены особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом, о которых мы и расскажем в этой статье.

Прежде чем рассматривать налоговый учет, вкратце напомним читателям правовые основы доверительного управления имуществом, установленные гл. 53 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ).

Договор доверительного управления имуществом определяется п. 1 ст. 1012 ГК РФ как договор, по которому одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).

Таким образом, участниками отношений по доверительному управлению могут выступать учредитель управления, управляющий, выгодоприобретатель. Причем учредитель и выгодоприобретатель могут совпадать, в то время как роль управляющего никогда не может совпадать ни с учредителем, ни с выгодоприобретателем. В качестве любого из трех видов указанных субъектов отношений по управлению могут выступать как физические, так и юридические лица.

Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Собственник может в любой момент согласно п. 1 ст. 1024 ГК РФ отказаться от договора по своему усмотрению, при условии выплаты доверительному управляющему обусловленного договором вознаграждения.

О возмездности договора доверительного управления свидетельствует ст. 1023 ГК РФ, согласно которой доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, за счет доходов от использования этого имущества.

Существенными условиями договора доверительного управления имуществом, предусмотренными п. 1 ст. 1016 ГК РФ, являются, в частности, размер и форма вознаграждения управляющему.

Как определено ГК РФ, передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему. Имущество, переданное в доверительное управление, в соответствии с п. 1 ст. 1018 ГК РФ, должно быть обособлено от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. Для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет.

Фактическое состояние имущества и эффективность управления фиксируются в отчетах доверительного управляющего. Порядок и сроки представления отчетов учредителю доверительного управления и выгодоприобретателю должны быть предусмотрены договором.

Доверительный управляющий обязан ежемесячно нарастающим итогом определять доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).

При этом перечень таких сведений, а также ответственность доверительного управляющего за их ненадлежащее представление может быть определена в рамках гражданско-правовых отношений (Письма Минфина России от 28 марта 2008 г. N 03-03-06/2/29, от 13 января 2011 г. N 03-03-06/1/7).

Так, в п. 4 ст. 1020 ГК РФ установлено, что доверительный управляющий представляет учредителю управления и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в сроки и в порядке, которые прописаны в договоре доверительного управления имуществом.

Объектами доверительного управления в соответствии со ст. 1013 ГК РФ могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и другое имущество. Не могут быть самостоятельным объектом доверительного управления деньги, за исключением случаев, предусмотренных законом.

Перечень оснований для прекращения отношений по доверительному управлению установлен ст. 1024 ГК РФ.

Порядок определения налоговой базы участников договора доверительного управления зависит от того, является ли учредитель управления выгодоприобретателем.

 

Учредитель управления является выгодоприобретателем

 

Напомним, что учредителем доверительного управления согласно ст. 1014 ГК РФ является собственник имущества, а в случаях, предусмотренных ст. 1026 ГК РФ, другое лицо.

Если по условиям договора выгодоприобретателем является учредитель управления, то при определении налоговой базы по налогу на прибыль следует руководствоваться п. 3 ст. 276 НК РФ.

Доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом в зависимости от полученного вида дохода включаются в состав его выручки или учитываются как внереализационные доходы.

Предположим, что доверительный управляющий разместил свободные денежные средства с расчетного счета доверительного управления на депозитный вклад в банке. Как сказано в Письме Минфина России от 29 августа 2008 г. N 03-03-06/1/484, доход в виде процентов по денежным средствам, размещенным доверительным управляющим на депозитных счетах в кредитных организациях, в целях налогообложения прибыли будет признаваться доходом учредителя управления.

Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами учредителя управления также в зависимости от вида осуществленных расходов.

Убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления, по условиям которого учредитель управления не является выгодоприобретателем, от использования имущества, переданного в доверительное управление, не учитываются при определении налоговой базы по налогу учредителем управления и выгодоприобретателем. Такая норма установлена п. 4.1 ст. 276 НК РФ.

Таким образом, если учредитель является выгодоприобретателем, то убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, у такого учредителя будут учитываться для целей налогообложения.

 

Учредитель управления выгодоприобретателем не является

 

Если учредитель управления по условиям договора не является выгодоприобретателем, определять налоговую базу по налогу на прибыль следует в соответствии с п. 4 ст. 276 НК РФ.

Доходы выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его внереализационных доходов и подлежат налогообложению в установленном порядке.

При этом расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, не учитываются учредителем управления при определении налоговой базы, но учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя. Исключение составляет вознаграждение доверительного управляющего, в случае если договором предусмотрена выплата вознаграждения не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора.

Если учредитель не является выгодоприобретателем, убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления от использования имущества, переданного в доверительное управление, у такого учредителя не учитываются для целей налогообложения.

Доходы учредителя доверительного управления по договору доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления или нет.

При прекращении договора имущество (имущественные права), переданное в доверительное управление, по условиям договора может быть либо возвращено учредителю управления, либо передано иному лицу.

Если в доверительное управление передавалось амортизируемое имущество, то при его возврате учредителю доверительного управления такое имущество подлежит включению в ту же амортизационную группу. Начисление амортизации осуществляется по тем же ставкам и в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления, такие правила установлены ст. 332 НК РФ.

Начисленная за весь период эксплуатации такого имущества амортизация до даты возврата учредителю договора доверительного управления учитывается при определении остаточной стоимости имущества. Если выгодоприобретателем является третье лицо, то при возврате имущества расходы (убытки) от снижения стоимости такого имущества не принимаются в уменьшение налоговой базы учредителя.

Пунктом 5 ст. 276 НК РФ определено, что в случае возврата имущества у учредителя управления не образуется дохода (убытка) независимо от возникновения положительной (отрицательной) разницы между стоимостью переданного в доверительное управление имущества на момент вступления в силу и на момент прекращения договора доверительного управления имуществом.

 

Учет у доверительного управляющего

 

Вознаграждение, получаемое доверительным управляющим в течение срока действия договора, является его доходом от реализации и подлежит налогообложению в установленном порядке, что установлено п. 2 ст. 276 НК РФ.

Не признается доходом доверительного управляющего имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом.

Расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если договором не предусмотрено возмещение указанных расходов учредителем доверительного управления.

Согласно ст. 23 НК РФ обязанностью налогоплательщиков является представление в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций по тем налогам, которые они должны уплачивать. Как сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 20 августа 2007 г. N 09-07/078629@, в обязанности доверительного управляющего входит представление в соответствии со ст. 289 НК РФ в налоговый орган декларации по налогу на прибыль, показатели которой формируются с учетом полученных им доходов и осуществленных расходов в рамках договора доверительного управления имуществом.

Доверительный управляющий обязан ежемесячно нарастающим итогом определять доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Если в доверительное управление были переданы ценные бумаги, доходы и расходы должны определяться доверительным управляющим в соответствии со ст. 280 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами (Письмо Минфина России от 16 сентября 2011 г. N 03-03-06/2/144).

Следует обратить внимание на ст. 309 НК РФ, согласно которой если учредителем или выгодоприобретателем по договору доверительного управления является иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в Российской Федерации, а доверительным управляющим является российская организация либо иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, то с доходов такого учредителя или выгодоприобретателя, полученных в рамках договора доверительного управления, налог удерживается и перечисляется в бюджет доверительным управляющим.

Налогоплательщик — организация, являющаяся доверительным управляющим, руководствуясь ст. 332 НК РФ, обязана вести раздельный аналитический учет:

— по доходам и расходам, связанным с исполнением договора доверительного управления;

— по доходам, полученным в виде вознаграждения от доверительного управления, в разрезе каждого договора доверительного управления.

Аналитический учет должен обеспечить информацию, позволяющую определить:

— учредителя договора доверительного управления и выгодоприобретателя;

— дату вступления в силу договора доверительного управления;

— дату прекращения договора доверительного управления;

— стоимость и состав полученного в доверительное управление имущества;

— порядок и сроки расчетов по доверительному управлению.

При совершении операций с имуществом, полученным в доверительное управление, доходы и расходы отражаются в соответствии с правилами формирования доходов и расходов, установленными гл. 25 НК РФ.

Доходы доверительного управляющего по договору доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления или нет.

В Письме Минфина России от 18 марта 2008 г. N 03-03-06/1/194 указано, что сумма дохода в виде вознаграждения управляющей компании за отчетный год подлежит распределению в течение налогового периода с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Указанные доходы учитываются в каждом отчетном (налоговом) периоде.

Если величина вознаграждения доверительного управляющего в соответствии с договором может быть определена только по окончании налогового периода, налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок распределения указанного дохода в течение налогового периода с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code