Налог на прибыль и торговля

Торговля в общепринятом понимании представляет собой бизнес, связанный с приобретением и продажей товаров. В зависимости от цели использования товара торговля подразделяется на оптовую и розничную.

Об особенностях налогообложения организаций, занятых в сфере оптовой и розничной торговли, мы расскажем в данной статье.

И прежде чем перейти к непосредственному рассмотрению темы статьи, дадим определения таким понятиям, как торговая деятельность, оптовая и розничная торговля.

Итак, согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 28 декабря 2009 г. N 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» торговая деятельность — вид предпринимательской деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров.

Оптовой торговлей признается вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. В свою очередь под розничной торговлей подразумевается вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в личных, семейных, домашних и иных целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Как вы знаете, прибылью в целях налогообложения для российских организаций признается разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).

В ст. 248 НК РФ приведена классификация доходов, согласно которой к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

К доходам от реализации согласно ст. 249 НК РФ относится, в частности, выручка от реализации товаров, причем как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары.

Доходы, не являющиеся доходами от реализации, признаются внереализационными доходами в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, содержит ст. 251 НК РФ, причем перечень этот закрытый и не подлежит расширению.

Определяя налоговую базу по налогу на прибыль, торговые организации уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов, что соответствует требованиям абз. 1 п. 1 ст. 252 НК РФ, помня о ст. 270 НК РФ, содержащей перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения.

Расходами согласно абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Произведенные торговой организацией расходы, как, впрочем, и расходы организаций, осуществляющих другие виды деятельности, в целях исчисления налога на прибыль, согласно п. 2 ст. 252 НК РФ, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, на основании ст. 253 НК РФ делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Для признания доходов и расходов торговая организация может выбрать один из двух предлагаемых НК РФ методов признания доходов и расходов — метод начисления (ст. ст. 271, 272 НК РФ) или кассовый метод (ст. 273 НК РФ). Следует иметь в виду, что метод начисления является общепринятым, а кассовый метод представляет собой исключение и может применяться субъектами с небольшим объемом выручки, на что указывает п. 1 ст. 273 НК РФ.

Особенности определения расходов, которыми пользуются торговые фирмы, установлены ст. 268 НК РФ. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, одним из следующих методов оценки покупных товаров:

— по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

— по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

— по средней стоимости;

— по стоимости единицы товара.

По мнению УФНС России по г. Москве, содержащемуся в Письме от 10 июля 2008 г. N 20-12/065293, оценка товаров осуществляется по выбору налогоплательщика одним из перечисленных методов, который закрепляется в учетной политике. Также в Письме отмечено, что применение для целей налогового учета метода оценки покупных товаров по средней стоимости следует осуществлять в разрезе однородной товарной номенклатуры.

При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ, устанавливающей порядок определения расходов по торговым операциям. Указанной статьей определено, что налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, в течение текущего месяца формируют издержки обращения в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ. При этом в сумму издержек обращения включаются расходы налогоплательщика — покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров.

К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора.

В состав расходов, связанных с производством и реализацией, не включается стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца.

На основании ст. 320 НК РФ порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Как отмечено в Письме Минфина России от 7 июня 2008 г. N 03-03-06/353, при налогообложении прибыли от реализации покупных товаров, которые были доукомплектованы дополнительными товарными единицами, могут применяться положения ст. 320 НК РФ. При этом указанный порядок подлежит применению в отношении каждой товарной единицы, включаемой в процессе предпродажной подготовки в состав реализуемого имущества.

Согласно ст. 320 НК РФ расходы текущего месяца торговых организаций разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся:

— стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде;

— суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада покупателя товаров, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

 

Обратите внимание! Организации, занятые в оптовой торговле, могут торговать не только со своих собственных или арендованных складов, но использовать и транзитную реализацию, при которой товар на склад продавца не завозится. Причем в НК РФ ничего не сказано о том, как учитывать транспортные расходы при продаже товаров транзитом. В силу этого у организации может быть две точки зрения — признавать такие транспортные расходы прямыми или же косвенными.

Понятно, что относить транзитные транспортные расходы в состав косвенных расходов более выгодно, ведь их можно учесть сразу в полном объеме. Тем не менее в любом случае в своей учетной политике для целей налогообложения организация, торгующая транзитом, должна закрепить положение о том, в составе каких расходов она будет признавать транспортные расходы при торговле «с колес».

Остальные расходы, произведенные в текущем месяце, за исключением внереализационных расходов, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца. Напомним, что внереализационные расходы определяются в соответствии со ст. 265 НК РФ. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 17 августа 2012 г. N 03-03-06/1/420.

 

Статьей 320 НК РФ определен порядок расчета суммы прямых расходов в части транспортных расходов, относящейся к остаткам нереализованных товаров. Сумма, о которой идет речь, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1. Определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце.

2. Определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца.

3. Рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (п. 1) к стоимости товаров (п. 2).

4. Определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.

 

Пример. Учетной политикой организации установлено, что транспортные расходы, связанные с доставкой товаров до склада налогоплательщика, учитываются в составе издержек обращения.

Остаток транспортных расходов на 1 июня 2013 г. — 53 100 руб.;

Транспортные расходы за июнь 2013 г. — 187 300 руб.;

Реализовано товаров в июне 2013 г. на сумму 5 320 000 руб.;

Стоимость нереализованных товаров на 1 июля 2013 г. — 1 470 000 руб.;

Средний процент транспортных расходов составит:

(53 100 руб. + 187 300 руб.) / (5 320 000 руб. + 1 470 000 руб.) x 100% = 3,5405%.

Таким образом, сумма транспортных расходов, относящаяся к реализованным товарам, составит 188 354,6 руб. (5 320 000 руб. x 3,5405%).

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, составит 52 045,35 руб. (1 470 000 руб. x 3,5405%).

 

Следующий вопрос, который довольно часто возникает у торговых организаций, могут ли быть учтены при налогообложении расходы, связанные с доведением приобретенных товаров, предназначенных для последующей продажи, до продажного состояния. В Письме Минфина России от 4 сентября 2012 г. N 03-03-06/1/465 сказано, что осуществленные организацией расходы, связанные с предпродажной подготовкой товара, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации в порядке, установленном ст. 320 НК РФ.

Как известно, адресная рассылка рекламных буклетов, содержащих информацию о товарах, реализуемых торговыми организациями, является одним из способов увеличения числа покупателей товаров. Возникает закономерный вопрос — вправе ли организация-продавец учесть расходы на адресную почтовую рассылку рекламных буклетов для целей исчисления налога на прибыль?

Для ответа на этот вопрос обратимся к Письму Минфина России от 4 июля 2013 г. N 03-03-06/1/25596.

Пунктом 4 ст. 264 НК РФ определено, что к расходам организации на рекламу относятся, в частности, расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации.

Статьей 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ «О рекламе» установлено, что рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Согласно разъяснениям Федеральной антимонопольной службы, приведенным в Письме от 30 октября 2006 г. N АК/18658, в данной норме под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Отметим, что на основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии со ст. ст. 434 — 437 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) метод прямой почтовой рассылки признается офертой.

При этом в ст. 437 ГК РФ указаны признаки, позволяющие разграничивать оферту и приглашение делать оферту.

Так, в качестве приглашения делать оферты, если иное прямо не указано в предложении, рассматриваются реклама и иные предложения, адресованные неопределенному кругу лиц.

Содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется, признается офертой (публичная оферта).

Таким образом, целью оферты является заключение договора с конкретным покупателем (потребителем). Целью рекламы признается доведение информации до неопределенного круга лиц о свойствах товаров (работ, услуг), выгодно отличающих их от аналогичных товаров (работ, услуг), существующих на действующем рынке. Вместе с тем реклама не преследует цели сообщения потенциальному контрагенту существенных условий будущего договора.

Учитывая изложенное, в случае если налогоплательщик планирует осуществлять рассылку рекламных буклетов на конкретные адреса без указания фамилии, имени, отчества конкретного получателя, которому адресован данный буклет, то затраты на изготовление каталогов продукции должны быть включены в состав расходов организации на рекламу в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ.

В случае если налогоплательщик намеревается осуществлять рассылку рекламных буклетов на конкретные адреса с указанием фамилий, имен, отчеств конкретных получателей, каталогов товаров, то эти расходы признаются расходами, связанными с реализацией этих товаров и могут учитываться в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

И в заключение статьи отметим, что в случае приобретения импортных товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, необходимо уплатить ввозные таможенные пошлины. В Письме Минфина России от 29 мая 2007 г. N 03-03-06/1/335 отмечено, что уплаченные ввозные таможенные пошлины и сборы учитываются на основании ст. 264 НК РФ в составе косвенных расходов, уменьшающих доходы от реализации отчетного (налогового) периода с учетом положений ст. 272 НК РФ. Вместе с тем следует учитывать предоставленное ст. 320 НК РФ право налогоплательщика, осуществляющего торговые операции, на формирование стоимости приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Следовательно, уплаченные ввозные таможенные пошлины и сборы могут быть учтены торговой организацией в стоимости этих товаров, если такой порядок предусмотрен учетной политикой организации.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code