Налоговая база

Любой налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и такие элементы налогообложения, как объект налогообложения, налоговая база, налоговый период и налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки его уплаты. Эти общие условия установления налогов и сборов определены налоговым законодательством Российской Федерации. В статье мы рассмотрим, в каком порядке определяется налоговая база по налогу на прибыль организаций.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Такое определение содержит п. 1 ст. 53 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ). Налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам устанавливаются НК РФ.

Налоговая база по налогу на прибыль организаций определяется в соответствии со ст. 274 НК РФ. В целях налогообложения прибыли организаций налоговой базой признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

Прибылью для российских организаций согласно ст. 247 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Доходы и расходы налогоплательщика в целях налогообложения прибыли учитываются в денежной форме (п. 3 ст. 274 НК РФ).

Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими представительствами расходов, которые также определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Для иных иностранных организаций прибылью признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации (доходы определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ).

В ст. 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

На основании ст. 252 НК РФ полученные доходы уменьшаются налогоплательщиком на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ, то есть за исключением расходов, не учитываемых в целях налогообложения).

В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как вы знаете, ст. 284 НК РФ для разных видов доходов установлены разные налоговые ставки. В частности, общая ставка налога на прибыль составляет 20%, по ставке 9% облагается налоговая база по доходам в виде дивидендов, полученным российскими организациями от российских и иностранных организаций, ставка 15% применяется к налоговой базе по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Пунктом 2 ст. 274 НК РФ установлено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ, а именно от ставки 20%, определяется налогоплательщиком отдельно. То есть если организация получает доходы, облагаемые по разным ставкам, налоговая база должна определяться отдельно.

Раздельный учет доходов (расходов) должен вестись и по тем операциям, по которым НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Отметим, что п. 1 ст. 284 НК РФ установлено, что ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.

Поскольку налог на прибыль является федеральным налогом и НК РФ установлены объект налогообложения, налоговые базы и ставки этого налога, Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 2 марта 2005 г. N 33-Г05-2 указал, что субъектам Российской Федерации предоставлено лишь право понижать до определенного уровня ставку налога для отдельных категорий налогоплательщиков, но не устанавливать особый порядок формирования налоговой базы.

В результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции) организация может получить доходы в натуральной форме. Такие доходы учитываются в соответствии с п. 4 ст. 274 НК РФ исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, также учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, что определено п. 5 ст. 274 НК РФ.

При определении налоговой базы подлежащая налогообложению прибыль согласно п. 7 ст. 274 НК РФ определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Под налоговым периодом согласно п. 1 ст. 55 НК РФ следует понимать календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов. Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций в соответствии с нормами ст. 285 НК РФ признается календарный год.

Прибыль как объект налогообложения исчисляется не по отдельным хозяйственным операциям, а в целом за налоговый период исходя из всех операций, совершенных налогоплательщиком, как формирующих доходы, так и повлекших расходы. Конечный результат финансовой деятельности, прибыль, может быть выявлена только с учетом всех обстоятельств, формирующих экономическую выгоду налогоплательщика, о чем сказано в Постановлении ФАС Московского округа от 5 марта 2008 г. N КА-А40/1101-08 по делу N А40-58207/06-107-340.

Результатом деятельности налогоплательщика может быть как прибыль, так и убыток, представляющий собой отрицательную разницу между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения. Доходы и расходы определяются в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ. Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном (отчетном) налоговом периоде налоговая база признается равной нулю, что установлено п. 8 ст. 274 НК РФ.

Порядок переноса убытков, полученных налогоплательщиком, определен ст. 283 НК РФ. В частности, согласно ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, имеют право уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При этом, как отмечено в Письме Минфина России от 3 августа 2012 г. N 03-03-06/1/382, определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных ст. ст. 283, 264.1, 268.1, 275.1, 278.1, 278.2, 280 и 304 НК РФ.

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за налоговым периодом, в котором убыток получен. На текущий налоговый период может быть перенесена вся сумма полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет (абз. 2 п. 2 ст. 283 НК РФ).

Учитывая, что НК РФ налогоплательщику предоставлено право перенести сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка на текущий налоговый период, перенос убытков на будущее возможен как по итогам отчетного, так и по итогам налогового периода.

Помимо налога на прибыль, организации, осуществляющие различные виды деятельности, обязаны уплачивать и другие налоги. Одним из таких налогов является налог на игорный бизнес. Напомним, что игорный бизнес представляет собой предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением организациями доходов в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари, не являющуюся реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг (ст. 364 НК РФ).

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций согласно п. 9 ст. 274 НК РФ в составе доходов и расходов налогоплательщика не учитываются доходы и расходы, которые подлежат налогообложению в соответствии с гл. 29 «Налог на игорный бизнес» НК РФ.

Для налогоплательщиков, являющихся организациями игорного бизнеса, а также организаций, получающих доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, установлена обязанность ведения раздельного учета доходов и расходов по такой деятельности. В случае невозможности распределения расходов их следует распределять пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общей доле доходов организации по всем видам деятельности, осуществляемой организацией.

Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход.

В Письме Минфина России от 17 марта 2008 г. N 03-11-04/3/121 отмечено, что распределение суммы расходов, не относящихся к конкретным видам деятельности, между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателя выручки (дохода) и расходов за месяц. В целях исчисления налога на прибыль суммы расходов, исчисленных по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.

Данный порядок распространяется на порядок распределения организацией, применяющей разные режимы налогообложения, расходов в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов по кредитам банка, о чем сказано в Письме Минфина России от 20 февраля 2008 г. N 03-11-04/2/40.

Налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций должна определяться только по тем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых уплачивается этот налог.

НК РФ, кроме применения общей системы, предусмотрены специальные налоговые режимы, регулируемые отдельными главами НК РФ:

— система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ);

— упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ);

— система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл. 26.3 НК РФ);

— система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл. 26.4 НК РФ).

Налогоплательщики, применяющие вышеперечисленные специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, руководствуясь п. 10 ст. 274 НК РФ, не должны учитывать доходы и расходы, относящиеся к этим режимам.

Отдельными статьями НК РФ для некоторых категорий налогоплательщиков установлены особенности определения налоговой базы:

— по банкам — ст. ст. 290, 291, 292 НК РФ (п. 11 ст. 274 НК РФ);

— по страховщикам — ст. ст. 293 и 294 НК РФ (п. 12 ст. 274 НК РФ);

— по негосударственным пенсионным фондам (ст. ст. 295, 296 НК РФ) (п. 13 ст. 274 НК РФ);

— по профессиональным участникам рынка ценных бумаг — ст. ст. 298, 299 НК РФ (п. 14 ст. 274 НК РФ);

— по операциям с ценными бумагами — ст. ст. 280, 281, 282 НК РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ);

— по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок — ст. ст. 301 — 305 НК РФ (п. 16 ст. 274 НК РФ);

— по клиринговым организациям — ст. ст. 299.1 и 299.2 НК РФ (п. 17 ст. 274 НК РФ).

Организация, получившая статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 г. N 244-ФЗ «Об инновационном центре «Сколково» и прекратившая использовать право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по основанию, предусмотренному абз. 3 п. 2 ст. 246.1 НК РФ, определяет нарастающим итогом совокупный размер прибыли, полученной за истекшие налоговые периоды с начала того налогового периода, в котором годовой объем выручки, полученной участником проекта, превысил 1 млрд руб. Указанный совокупный размер прибыли определяется как суммы прибыли (убытка), рассчитанные по итогам каждого предыдущего налогового периода. При этом при определении совокупного размера прибыли не учитывается прибыль (убыток), полученная по итогам налоговых периодов, предшествующих налоговому периоду, в котором годовой объем выручки, полученной участником проекта, превысил 1 млрд руб. Такой порядок установлен п. 18 ст. 274 НК РФ.

Форма расчета совокупного размера прибыли установлена Приказом Минфина России от 30 декабря 2010 г. N 196н «Об утверждении форм документов организации, получившей статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково».

Завершая статью, хотим напомнить читателям об ответственности за нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, установленной налоговым законодательством.

Согласно п. 1 ст. 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.

Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 30 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ).

За те же деяния, повлекшие занижение налоговой базы, налагается штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ).

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается в рассматриваемом случае отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Неуплата или неполная уплата суммы налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, что установлено п. 1 ст. 122 НК РФ. То же деяние, совершенное умышленно, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code