Налоговая ставка 0% для образовательных организаций

Организации, осуществляющие образовательную деятельность в соответствии с российским законодательством, имеют право на применение ставки 0% по налогу на прибыль организаций.

О том, при выполнении каких условий образовательная организация может применять нулевую ставку, а также, когда организация утрачивает это право и какие налоговые последствия ожидают ее в данном случае, и пойдет речь в настоящей статье.

Итак, п. 1.1 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) определено, что к налоговой базе, определяемой организацией, осуществляющей образовательную деятельность (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), применяется налоговая ставка 0% с учетом особенностей, установленных ст. 284.1 НК РФ. Напомним, что положения п. 1.1 ст. 284 НК РФ образовательные организации могут применять с 1 января 2011 г. по 1 января 2020 г. Пунктами 3 и 4 ст. 284 НК РФ установлены, соответственно, налоговые ставки по доходам, полученным в виде дивидендов, и налоговые ставки по операциям с отдельными видами долговых обязательств.

Как установлено п. 1 ст. 284.1 НК РФ, организации, осуществляющие, в частности, образовательную деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право на применение налоговой ставки 0% при соблюдении условий, установленных названной статьей. Образовательной деятельностью в целях применения нулевой налоговой ставки признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный Правительством Российской Федерации.

Для справки: Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0% по налогу на прибыль организаций утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 10 ноября 2011 г. N 917 (далее — Перечень N 917).

Условий, которые должны соблюдаться образовательной организацией для того, чтобы она имела право на применение ставки по налогу на прибыль 0%, всего четыре.

Во-первых, организация должна иметь лицензию (лицензии) на осуществление образовательной деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством Российской Федерации, что установлено пп. 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

В настоящее время порядок лицензирования в Российской Федерации определяется Федеральным законом от 4 мая 2011 г. N 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее — Закон N 99-ФЗ).

Перечень видов деятельности, на которые требуются лицензии, приведен в ст. 12 Закона N 99-ФЗ, согласно пп. 40 п. 1 которой подлежит лицензированию образовательная деятельность (за исключением указанной деятельности, осуществляемой негосударственными образовательными учреждениями, находящимися на территории инновационного центра «Сколково»).

Лицензирование образовательной деятельности осуществляется в соответствии с Законом N 99-ФЗ с учетом особенностей, установленных ст. 33.1 Закона Российской Федерации от 10 июля 1992 г. N 3266-1 «Об образовании».

Порядок лицензирования образовательной деятельности образовательных учреждений, научных организаций, иных организаций, структурные подразделения которых осуществляют реализацию образовательных программ профессиональной подготовки, установлен Положением о лицензировании образовательной деятельности, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 марта 2011 г. N 174.

Вторым условием является условие о том, что доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок (далее — НИОКР), учитываемые при определении налоговой базы в целях налогообложения прибыли, должны составлять не менее 90% ее доходов, учитываемых в соответствии с гл. 25 НК РФ. Если у организации за налоговый период не будет доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, условие также будет считаться выполненным (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Таким образом, в том случае если организацией, осуществляющей образовательную деятельность, по итогам отчетных периодов (например, I квартал, полугодие) не выполнено условие — 90% доходов от осуществления образовательной деятельности и от выполнения НИОКР, а по итогам налогового периода данное условие выполнено, то организация вправе была применять ставку по налогу на прибыль 0% при соблюдении других условий, установленных ст. 284.1 НК РФ, и по итогам отчетных периодов, и по итогам налогового периода.

Однако если у организации необходимый размер доли доходов от образовательной деятельности и выполнения НИОКР не сформирован по отчетным периодам и в целом за год, то уплата налога на прибыль должна производиться в общеустановленном порядке.

Напомним, что доходы организации определяются в соответствии со ст. 248 НК РФ, согласно которой к доходам организации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы (ст. ст. 249 и 250 НК РФ соответственно).

Определяя за налоговый период процентное соотношение доходов, дающих право образовательной организации на применение ставки 0%, по мнению автора, следует учитывать доходы от реализации образовательной деятельности, входящей в Перечень N 917 (а также доходы от НИОКР), в общем объеме доходов, определяемых в соответствии со ст. 248 НК РФ (Письмо Минфина России от 1 ноября 2012 г. N 03-03-06/4/105).

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 248 НК РФ, при определении доходов для целей налогообложения прибыли из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Следовательно, при определении критерия, установленного пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, доходы образовательной организации от реализации при осуществлении ею образовательной деятельности, входящей в Перечень N 917, (а также доходы от выполнения НИОКР), учитываются за вычетом сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) данных услуг (разработок).

В-третьих, в штате организации непрерывно в течение налогового периода должно числиться не менее 15 работников (пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Соблюдение условия о численности работников должно выполняться непрерывно в течение налогового периода по состоянию на любую дату в течение налогового периода. Такой вывод можно сделать на основании Письма ФНС России от 3 апреля 2012 г. N ЕД-4-3/5543@, а также Письма Минфина России от 21 сентября 2011 г. N 03-03-06/1/580.

И последнее, четвертое условие — организация не должна совершать в налоговом периоде операции с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок (пп. 5 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Если организация совершает в налоговом периоде операции с финансовыми инструментами срочных сделок по договору, являющемуся производным финансовым инструментом в соответствии с Федеральным законом от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», то она не вправе применять налоговую ставку 0%, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 7 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/813.

Здесь следует обратить внимание на то, что нулевая ставка по налогу на прибыль предусмотрена для организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность. Если организация одновременно осуществляет образовательную и медицинскую деятельность (такой организацией может быть, например, медицинская академия), то согласно разъяснениям, изложенным в Письме ФНС России от 21 февраля 2012 г. N ЕД-4-3/2858@ «О применении налоговой ставки 0 процентов», для определения процентного соотношения доходов выручка от образовательной и медицинской деятельности должна суммироваться. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 23 мая 2012 г. N 03-03-06/4/45.

Кроме того, для применения налоговой ставки 0% по налогу на прибыль образовательной организацией, осуществляющей и медицинскую деятельность, должно выполняться еще одно условие, а именно, в штате такой организации численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода должна составлять не менее 50% (пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Обратите внимание, что если при осуществлении организацией как образовательной, так и медицинской деятельности, доходы от образовательной деятельности составляют не менее 90% ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, то выполнение условия, установленного пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, по мнению ФНС России, высказанном в Письме от 21 февраля 2012 г. N ЕД-4-3/2858@, не является обязательным для применения налоговой ставки 0%.

Следует отметить, что образовательная организация, изъявившая желание применять нулевую ставку налога на прибыль, должна подать в налоговый орган по месту своего нахождения заявление, копии лицензии на осуществление образовательной деятельности, выданной в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 284.1 НК РФ).

В Письме Минфина России от 27 декабря 2011 г. N 03-03-06/4/151 обращено внимание на то, что НК РФ не установлена обязанность образовательных организаций, перешедших на применение налоговой ставки 0% с начала налогового периода и продолжающих ее применение в последующих налоговым периодах в случае соответствия условиям, предусмотренным ст. 284.1 НК РФ, ежегодно представлять в налоговые органы соответствующие заявления.

Таким образом, заявление о переходе на применение налоговой ставки 0% представляется организацией однократно на весь период применения указанной налоговой ставки.

Право на применение ставки 0% должно подтверждаться по окончании каждого налогового периода, в течение которого образовательная организация будет применять ставку налога 0%, путем представления в налоговый орган по месту нахождения организации следующих сведений (п. 6 ст. 284.1 НК РФ):

— о доле доходов организации от осуществления образовательной (и медицинской, если таковая осуществляется) деятельности, учитываемых в соответствии с гл. 25 НК РФ, в общей сумме доходов организации, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль;

— о численности работников в штате организации;

— о численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста (только в том случае, если образовательной организацией осуществляется и медицинская деятельность).

Форма сведений о доле доходов организации от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности в общей сумме доходов, о численности работников в штате организации и о численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в штате организации, утверждена Приказом ФНС России от 21 ноября 2011 г. N ММВ-7-3/892@.

Представить перечисленные сведения следует в сроки, установленные ст. 289 НК РФ для представления налоговой декларации по налогу на прибыль. Если образовательная организация не представит сведения вовремя, то с начала налогового периода, за который такие сведения не представлены, применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ, а это, как вы помните, 20%. Сумма налога на прибыль должна быть восстановлена и уплачена в бюджет, помимо этого с налогоплательщика будут взысканы соответствующие суммы пеней. Пени начисляются со дня, следующего за днем уплаты налога на прибыль (авансового платежа по налогу), установленного ст. 287 НК РФ.

Применение ставки налога на прибыль 20%, восстановление налога и его уплата, начисление и уплата соответствующих пеней последует и в том случае, если образовательными организациями, перешедшими на применение налоговой ставки 0%, не будет соблюдено хотя бы одно из условий, установленных п. 3 ст. 284.1 НК РФ (п. 4 ст. 284.1 НК РФ). Ставка 20% применяется с начала налогового периода, в котором нарушены установленные условия.

Обращаем ваше внимание на то, что организации, осуществляющие образовательную деятельность, применявшие ставку налога на прибыль 0% и перешедшие на применение ставки 20% в связи с несоблюдением условий, предусмотренных п. 3 ст. 284.1 НК РФ, не вправе повторно перейти на применение нулевой ставки в течение пяти лет, начиная с налогового периода, в котором они перешли на применение ставки 20%. Такое ограничение установлено п. 8 ст. 284.1 НК РФ.

Перейти на применение ставки налога на прибыль 20% организации могут и в добровольном порядке, для чего необходимо направить в налоговый орган по месту своего нахождения соответствующее заявление. Если такой переход будет осуществляться не с начала нового налогового периода, сумму налога за соответствующий период следует восстановить и уплатить в бюджет в установленном порядке. Также следует исчислить и уплатить сумму пеней, начисляемых со дня, следующего за днем уплаты налога (авансового платежа по нему), установленным ст. 287 НК РФ.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code