8. ПРИМЕНЕНИЕ СТ. 122 НК РФ ПРИ ГРУБОМ НАРУШЕНИИ ПРАВИЛ УЧЕТА

8.1. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 1 ст. 120 НК РФ? >>>

8.2. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 2 ст. 120 НК РФ? >>>

8.3. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 3 ст. 120 НК РФ? >>>

 

8.1. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 1 ст. 120 НК РФ?

 

Статьей 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). В то же время п. 1 ст. 120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

При этом в п. 1 ст. 122 НК РФ установлен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы, а в п. 1 ст. 120 НК РФ — в размере 5000 руб. (с 02.09.2010 — 10 000 руб.).

Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. В связи с этим возникает вопрос: можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 1 ст. 120 НК РФ?

Официальной позиции нет.

Имеются Определение Конституционного Суда РФ и судебное решение, согласно которым нормы ст. 122 и п. 1 ст. 120 НК РФ применяться одновременно не могут.

 

Подробнее см. документы

 

Определение Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О

Суд указал, что составы правонарушений, предусмотренных ст. 122 и п. 1 ст. 120 НК РФ, не имеют четкого разграничения. Однако при неуплате налога эти меры ответственности не должны применяться одновременно. Данные нормы могут быть применены в отдельности на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.08.2008 N Ф08-4763/2008 по делу N А15-895/2006

 

8.2. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 2 ст. 120 НК РФ?

 

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату налога (штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы). При этом в п. 2 ст. 120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения в течение нескольких налоговых периодов, которое не привело к неуплате налога (штраф в размере 15 000 руб. (с 02.09.2010 — 30 000 руб.)). Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ недопустимо повторное привлечение к ответственности за одно и то же правонарушение. В Определении Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О указано на недопустимость применения ответственности одновременно по п. 1 или п. 3 ст. 120 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ. При этом о возможности одновременного привлечения к ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ в Определении не сказано. Также Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений о возможности применения ответственности одновременно по ст. 122 и п. 2 ст. 120 НК РФ.

Официальной позиции нет.

Есть примеры судебных решений, согласно которым привлечение к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 2 ст. 120 НК РФ неправомерно.

В то же время имеются судебное решение и работа автора, в которых указано, что можно привлечь к ответственности одновременно по ст. 122 НК РФ и п. 2 ст. 120 НК РФ.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Привлечение к ответственности одновременно по ст. 122 НК РФ и п. 2 ст. 120 НК РФ неправомерно

 

Постановление ФАС Уральского округа от 16.12.2008 N Ф09-9286/08-С2 по делу N А60-1726/08

Суд не принял довод инспекции о том, что при занижении налоговой базы вследствие нарушения правил учета применяется ответственность как на основании п. 1 ст. 122 НК РФ, так и на основании п. 2 ст. 120 НК РФ. В Определении Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О указано на недопустимость применения ответственности одновременно по п. 1 или п. 3 ст. 120 НК РФ и п. 1 ст. 122 НК РФ. При этом суд указал, что п. 1 и п. 2 ст. 120 НК РФ содержит один и тот же состав правонарушения, следовательно, позиция, выраженная в данном Определении, относится и к п. 2 ст. 120 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2007 по делу N А79-3863/2006

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.11.2009 по делу N А32-8723/2007-51/189

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.04.2008 N Ф08-1799/2008 по делу N А32-59822/2005-60/1133 (Определением ВАС РФ от 04.07.2008 N 8429/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)

 

Постановление ФАС Уральского округа от 18.04.2007 N Ф09-2676/07-С3 по делу N А76-10071/06 (Определением ВАС РФ от 06.08.2007 N 9516/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что в силу ст. 108 НК РФ недопустимо привлечение к ответственности на основании п. 2 ст. 120 НК РФ, поскольку с предприятия взыскан штраф на основании п. 1 ст. 122 НК РФ.

 

Позиция 2. Привлечение к ответственности одновременно по ст. 122 НК РФ и п. 2 ст. 120 НК РФ правомерно

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.08.2007 по делу N А56-550/2006

Суд признал правомерным одновременное привлечение к ответственности по ст. 122 и п. 2 ст. 120 НК РФ, поскольку у налогоплательщика имелась недоимка, отсутствовали первичные документы по выплате заработной платы и не отражались соответствующие операции в учете, что повлекло занижение налоговой базы по ЕСН.

 

Статья: Налоговая ответственность: общие условия. Учет торговых операций (Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Прудиус Е.В., Мамонова И.В., Черепанов С.А., Халитова М.М., Юшков Е.С., Махерова И.В., Ротко С.В., Тимошенко Д.А.) («Налоги и финансовое право», 2008, N 10)

По мнению автора, п. 2, в отличие от п. 3 ст. 120 НК РФ, имеет другой состав и не содержит квалифицирующего признака — последствий в виде занижения налоговой базы. Составы правонарушений, предусмотренных п. 2 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, четко разграничены, поэтому одновременное привлечение к ответственности по п. 2 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ не означает двойную ответственность за одно и то же.

 

8.3. Можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 3 ст. 120 НК РФ?

 

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). В то же время п. 3 ст. 120 НК РФ установлена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, которое повлекло занижение налоговой базы. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров бухгалтерского или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

При этом в п. 1 ст. 122 НК РФ установлен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы, а в п. 3 ст. 120 НК РФ — в размере 10 процентов от неуплаченной суммы, но не менее 15 000 руб. (с 02.09.2010 — в размере 20 процентов, но не менее 40 000 руб.).

Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

В связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 утратило силу Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, в п. 41 которого разъяснялось следующее. При рассмотрении споров, связанных с привлечением налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, которое повлекло занижение налоговой базы, суды должны исходить из того, что ответственность за данное нарушение установлена п. 3 ст. 120 НК РФ. Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по основаниям, которые не указаны в абз. 3 п. 3 ст. 120 НК РФ, налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ.

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 не содержит подобных разъяснений.

Возникает вопрос: можно ли за одно правонарушение привлечь к ответственности и по ст. 122 НК РФ, и по п. 3 ст. 120 НК РФ?

Официальной позиции нет.

Имеются Определение Конституционного Суда РФ, Постановление Президиума ВАС РФ, а также постановления судов кассационных инстанций, согласно которым нормы ст. 122 и п. 3 ст. 120 НК РФ одновременно применяться не могут. Такое же мнение выражают авторы.

 

Подробнее см. документы

 

Определение Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О

Суд указал, что составы правонарушений, предусмотренных ст. 122 и п. 3 ст. 120 НК РФ, не имеют четкого разграничения. Однако при неуплате налога эти меры ответственности не должны применяться одновременно. Данные нормы могут быть применены в отдельности на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела.

 

Обратите внимание! Есть документы, в которых содержатся выводы, основанные на положениях Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, утратившего силу в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 21.05.2002 N 3097/01 по делу N А06-324у-11/2000

Суд указал, что при грубом нарушении правил учета, повлекшем занижение налоговой базы, применяется ответственность по п. 3 ст. 120 НК РФ. К ответственности по ст. 122 НК РФ налогоплательщик привлекается, если занижение налоговой базы, повлекшее неуплату налога, произошло по причинам, отличным от грубого нарушения правил учета. При этом суд сослался на установленный в п. 2 ст. 108 НК РФ запрет на повторное привлечение к ответственности за одно и то же правонарушение.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.04.2008 N Ф08-1799/2008 по делу N А32-59822/2005-60/1133 (Определением ВАС РФ от 04.07.2008 N 8429/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)

Книга: ПБУ — просто о сложном (под ред. Р.М. Аваляна) («Бератор-Паблишинг», 2009)

Статья: Что делать, если утрачены бухгалтерские документы (Артельных И.В.) («Российский налоговый курьер», 2008, N 16)

 

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.08.2009 по делу N А32-1654/2009-3/20

Суд установил, что общество было одновременно привлечено к ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и (или) объектов налогообложения, которое повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль, и по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС и налога на прибыль.

Суд пришел к выводу, что основания для привлечения общества к ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ за совершение тех же неправомерных действий, в результате которых не уплачены налоги, а налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, отсутствуют. При этом суд учел разъяснения Пленума ВАС РФ, данные в Постановлении от 28.02.2001 N 5.

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.05.2009 по делу N А55-15546/2008

Суд указал, что нельзя одновременно привлечь к ответственности по ст. 122 и п. 3 ст. 120 НК РФ. Налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности либо по ст. 120 НК РФ, либо по ст. 122 НК РФ по одним и тем же основаниям. При этом суд учел разъяснения Пленума ВАС РФ, данные в Постановлении от 28.02.2001 N 5.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Санкции по результатам проверки. Взыскание налога. Возврат налога (Бехтерева Е.В.) («Горячая линия бухгалтера», 2008, N 18)

 

Консультация эксперта, 2009

По мнению автора, привлечь к ответственности одновременно и по ст. 122 и по п. 3 ст. 120 НК РФ нельзя.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code