Может ли отсутствие в протоколе допроса свидетеля, составленном в ходе налоговой проверки, указания на время начала и время окончания его проведения являться основанием для признания его недопустимым доказательством

Вопрос: Может ли отсутствие в протоколе допроса свидетеля, составленном в ходе налоговой проверки, указания на время начала и время окончания его проведения расцениваться в качестве существенного недостатка протокола, являющегося основанием для признания его недопустимым доказательством?

 

Ответ: В арбитражной практике на сегодняшний день отсутствует единый подход по данному вопросу. По мнению ряда арбитражных судов, отсутствие в протоколе допроса свидетеля указания на время его начала и окончания допроса является существенным нарушением, влекущим невозможность его использования в качестве доказательства. В то же время другие судьи придерживаются точки зрения, что отсутствие указания на время допроса является формальным нарушением при составлении протокола и не влияет на достоверность показаний свидетеля.

 

Обоснование: В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 90 Налогового кодекса РФ налоговые органы имеют право вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Участие свидетеля в проведении мероприятий налогового контроля регламентировано ст. 90 НК РФ, при этом допрос свидетеля оформляется протоколом.

Общие требования, предъявляемые к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля, сформулированы в ст. 99 НК РФ.

Пункт 2 ст. 99 НК РФ устанавливает императивный перечень сведений, которые необходимо заносить в протокол: его наименование; место и дата производства конкретного действия; время начала и окончания действия; должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол; фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях — его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком; содержание действия, последовательность его проведения; выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.

Протокол допроса свидетеля составляется по форме, приведенной в Приложении N 11 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@, которая предусматривает в том числе такие реквизиты, как время начала и время окончания допроса.

При этом нормы ст. ст. 90, 99 НК РФ не предусматривают каких-либо последствий нарушений составления протокола, неотражения в протоколе допроса каких-либо реквизитов.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. В соответствии с п. 4 ст. 101 НК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением закона.

Одновременно ч. 3 ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ предусматривает, что в арбитражном процессе не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Данная норма воспроизводит положение ч. 2 ст. 50 Конституции РФ и позволяет сделать вывод о том, что противоправно собранная информация изначально не подлежит учету, исследованию, оценке, упоминанию в судебном решении.

Согласно Письму ВАС РФ от 25.05.2004 N С1-7/УП-600 к числу доказательств, полученных с нарушением федерального закона, как это предусмотрено положением ч. 3 ст. 64 АПК РФ, относятся в том числе доказательства, полученные с нарушением положений гл. 14 НК РФ.

Как следует из ст. 68 АПК РФ, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного налогового периода и оформление которых соответствует требованиям НК РФ, в данном случае — его ст. ст. 90 и 99.

В арбитражной практике встречается точка зрения, согласно которой протоколы допроса свидетеля не являются допустимыми доказательствами по делу, если оформлены с нарушением пп. 3 п. 2 ст. 99 НК РФ и в них не указано время начала и окончания допроса.

Так, в Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.06.2014 N 18АП-5371/2014 по делу N А47-10156/2013 судьи сочли, что, поскольку в спорных протоколах не указано время окончания допроса, то есть отсутствуют существенные сведения, предусмотренные ст. 99 НК РФ и установленной формой, они являются ненадлежаще оформленными.

Нередко протокол допроса свидетеля признается полученным с нарушением закона в том случае, если наряду с нарушением инспекцией требований пп. 3 п. 2 ст. 99 НК РФ в протоколе отсутствуют также иные необходимые сведения. Отсутствие указания на время допроса в совокупности с иными обстоятельствами позволяет суду признать протоколы не соответствующими требованиям налогового законодательства, квалифицировав как недопустимые доказательства по делу об оспаривании принятого по результатам проверки решения налогового органа. Судьи ссылаются на то, что на основании указанных нарушений в силу положений п. 4 ст. 101 НК РФ данные документы не могут быть положены в основу решения о привлечении к налоговой ответственности (например, Постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 N А74-2575/2008-03АП-1326/2009 по делу N А74-2575/2008, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 N 07АП-6240/09 по делу N А67-1520/09, Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2010 N 09АП-8714/2010-АК по делу N А40-143344/09-13-1130, от 14.11.2011 N 09АП-26835/2011-АК по делу N А40-17929/11-91-84, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2013 по делу N А65-23469/2012, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2011 N 15АП-4706/2011 по делу N А53-25056/2010, Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2012 по делу N А22-384/2011 (Определением ВАС РФ от 12.11.2012 N ВАС-14125/12 отказано в пересмотре дела в порядке надзора)). Однако в рассмотренных решениях имели место и иные нарушения, допущенные при составлении протокола.

В то же время ряд арбитражных судов придерживаются мнения, что отсутствие в протоколе допроса времени его начала и окончания не является существенным нарушением порядка его оформления, влекущим невозможность его использования в качестве доказательства (Постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 N А74-2575/2008-03АП-1326/2009 по делу N А74-2575/2008, от 12.12.2008 N А33-9762/2008-03АП-3134/2008 по делу N А33-9762/2008).

В Постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 18.01.2012 по делу N А74-1453/2011 судьи отклонили довод налогоплательщика о том, что отсутствие в протоколах допросов хотя бы одного из сведений (наименования протокола, места и даты его совершения, времени начала и окончания действия, должности, Ф.И.О. лица, составившего протокол) не соответствует п. 2 ст. 99 НК РФ и такие протоколы не могут служить процессуальным доказательством по делу. Суд счел, что отсутствие указанных в п. 2 ст. 99 НК РФ сведений при отсутствии замечаний со стороны допрашиваемого лица не является существенным нарушением и не может являться основанием для признания таких протоколов недопустимыми доказательствами.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 16.07.2014 по делу N А19-6651/2013 счел: отсутствие в письменных пояснениях, зафиксированных на бланке протокола допроса свидетеля, реквизитов (даты его составления, должности и Ф.И.О. лица, его составившего, времени начала и окончания составления протокола) не влечет их недействительность, поскольку иные представленные в материалы дела документы (письма налогового органа) позволяют сделать вывод, что письменные пояснения даны в рамках мероприятий налогового контроля.

В Постановлении Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2011 по делу N А68-10077/2010 судьи признали несостоятельным довод об отсутствии указания времени допроса свидетеля в протоколе допроса свидетеля, вследствие чего данный протокол должен считаться недействительным на основании ст. ст. 90, 99 НК РФ. Суд счел, что отсутствие времени в протоколе допроса не может являться основанием для признания такого протокола ненадлежащим доказательством.

В Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2010 N 17АП-9311/2010-АК по делу N А71-4531/2010 судьи сочли, что отсутствие времени допроса наряду с другими нарушениями, допущенными при составлении протокола, не опровергает достоверность показаний свидетелей, в связи с чем они могут быть признаны допустимыми доказательствами.

Таким образом, в арбитражной практике на сегодняшний день не сложился единый подход по рассматриваемому вопросу.

М.И.Дедусова

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code