Глава 14.3. МЕТОДЫ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ (ПРИБЫЛИ, ВЫРУЧКИ) В СДЕЛКАХ, СТОРОНАМИ КОТОРЫХ ЯВЛЯЮТСЯ ВЗАИМОЗАВИСИМЫЕ ЛИЦА

Статья 105.7. Общие положения о методах, используемых при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица

 

Комментарий к статье 105.7

 

Комментируемая статья содержит в себе перечень методов, используемых при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, общие порядок и условия их применения.

При проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) используются следующие методы: 1) метод сопоставимых рыночных цен (см. ст. 105.9 НК РФ и комментарий к ней); 2) метод цены последующей реализации (см. ст. 105.10 НК РФ и комментарий к ней); 3) затратный метод (см. ст. 105.11 НК РФ и комментарий к ней); 4) метод сопоставимой рентабельности (см. ст. 105.12 НК РФ и комментарий к ней); 5) метод распределения прибыли (см. ст. 105.13 НК РФ и комментарий к ней).

Согласно п. 3 комментируемой статьи приоритетным для ее целей, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 105.10 НК РФ, является метод сопоставимых рыночных цен. Применение иных методов допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения. Также необходимо учитывать, что комментируемая статья допускает использование комбинации двух и более названных методов (п. 2), для определения цены по разовой сделке — результатов оценочной деятельности <208> (п. 9), учет иных обстоятельств (п. 11). При этом согласно п. 12 налогоплательщики при заключении сделок не обязаны руководствоваться названными методами для обоснования своей политики в области ценообразования в целях, не связанных с налогообложением.

———————————

<208> См.: Федеральный закон от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 313.

 

При применении комментируемой статьи необходимо учитывать также некоторые правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации в отношении статьи 40 комментируемого Кодекса. Так, в его Определении N 1484-О-О от 20 октября 2011 года указано, что законодатель, закрепляя принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков при определении цены заключаемых ими сделок, которая может быть опровергнута налоговыми органами только при соблюдении законодательно установленных условий. При этом корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными законом. Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика. Данная правовая позиция учитывается судами общей и арбитражной юрисдикции в своей деятельности (см., например: Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 23 июля 2013 года по делу N А41-2373/13; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 декабря 2012 г. N 09АП-34574/2012, 09АП-36475/2012).

 

Статья 105.8. Финансовые показатели и интервал рентабельности

 

Комментарий к статье 105.8

 

В комментируемой статье устанавливаются порядок и условия применения финансовых показателей и интервала рентабельности, которые могут быть использованы при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица. К числу таких показателей в первую очередь относятся: 1) валовая рентабельность; 2) валовая рентабельность затрат; 3) рентабельность продаж; 4) рентабельность затрат; 5) рентабельность коммерческих и управленческих расходов; 6) рентабельность активов. Перечисленные показатели и иные финансовые показатели для целей комментируемой главы определяются для российских организаций на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая составляется в соответствии с Федеральным законом от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» <209> и положениями по бухгалтерскому учету, утверждаемыми Минфином России. Указанные финансовые показатели для иностранных организаций определяются на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая составляется в соответствии с законодательством иностранных государств. При этом для целей обеспечения сопоставимости с данными бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая составляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, проводится корректировка таких данных.

———————————

<209> Федеральный закон от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» // СЗ РФ. 2011. N 50. Ст. 7344.

 

В п. 3 комментируемой статьи установлено, что при определении интервала рентабельности используются значения рентабельности, определяемые по результатам не менее четырех сопоставимых сделок, в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком, либо на основании данных бухгалтерской отчетности не менее четырех сопоставимых организаций.

При этом п. 7 предусматривается, что при расчете интервала рентабельности используется информация, имеющаяся по состоянию на момент совершения контролируемой сделки, но не позднее 31 декабря календарного года, в котором совершена контролируемая сделка, либо данные бухгалтерской отчетности за три календарных года, непосредственно предшествующие календарному году, в котором была совершена анализируемая сделка (либо календарному году, в котором были установлены цены в анализируемой сделке).

При расчете интервала рентабельности с целью определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в отношении контролируемых договоров займа (кредита) возможно использовать сведения, имеющиеся на момент заключения таких договоров (с учетом сопоставимости условий предоставления займа), при условии, что положения договоров не изменялись с момента их заключения. В случае изменения условий указанных договоров необходимо руководствоваться сведениями, имеющимися на момент такого изменения (см.: письмо Минфина России от 2 ноября 2012 года N 03-01-18/8-161). В отношении контролируемых сделок, связанных с оказанием услуг, необходимо учитывать условия конкретной сделки, которые могут быть подразделены на две группы: 1) при заключении договора цена фиксируется; 2) при заключении договора определяется методика расчета цены, формула или иной порядок расчета. В первом случае, если положения договоров не изменялись с момента их заключения, может использоваться информация, имеющаяся на момент заключения договора, в том числе о сделках налогоплательщика, совершенных с независимыми лицами, либо данные бухгалтерской отчетности за три календарных года, непосредственно предшествующие календарному году, в котором был заключен договор (с учетом соблюдения требований к сопоставимости). При изменении условий указанных договоров необходимо руководствоваться информацией, имеющейся на момент внесения таких изменений, в том числе о сделках налогоплательщика, совершенных с независимыми лицами, либо данными бухгалтерской отчетности за три календарных года, непосредственно предшествующие календарному году, в котором были внесены изменения в договор (с учетом соблюдения требований к сопоставимости). Во втором случае для целей расчета интервала рентабельности используется информация, имеющаяся на момент совершения операций во исполнение договора, в том числе о сделках налогоплательщика, совершенных с независимыми лицами, либо данные бухгалтерской отчетности за три календарных года, непосредственно предшествующие календарному году, в котором совершены операции во исполнение договора (с учетом соблюдения требований к сопоставимости) (см.: письмо Минфина России от 5 марта 2013 года N 03-01-18/6502).

Кроме того, необходимо иметь в виду, что при расчете интервала рентабельности учитывается либо информация о сопоставимых сделках самого налогоплательщика, либо бухгалтерская отчетность сопоставимых лиц. При этом совокупность значений рентабельности, которые используются для определения интервала рентабельности, упорядочивается по возрастанию, образуя выборку, используемую для определения этого интервала. И в случае, если выборка содержит два и более одинаковых значения рентабельности, в выборку включаются все такие значения. Данная позиция была изложена в письме Минфина России от 6 марта 2014 г. N 03-01-РЗ/9823.

Разъясняя положения комментируемой статьи, Минфин России в письме от 17 августа 2012 года N 03-01-18/6-107 также указал, что выбор сопоставляемых организаций осуществляется с учетом их отраслевой специфики и соответствующих видов деятельности, осуществляемых ими в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки. При отсутствии в отрасли, к которой принадлежит лицо, являющееся стороной анализируемой сделки, организаций, не являющихся взаимозависимыми с указанным лицом, выбор организаций для проведения анализа осуществляется с учетом сопоставимости функций, осуществляемых этими организациями, принимаемых ими рисков и используемых активов.

 

Статья 105.9. Метод сопоставимых рыночных цен

 

Комментарий к статье 105.9

 

Комментируемая статья регламентирует применение метода сопоставимых рыночных цен, который позволяет установить соответствие цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, закрепленном в п. 2 — 5 комментируемой статьи. При этом рассматриваемый метод является приоритетным в определении для целей налогообложения соответствия цен, примененных в анализируемых сделках, рыночным ценам.

В п. 2 комментируемой статьи установлены ограничения применения метода сопоставимых рыночных цен. Так, условиями его применения являются: 1) наличие данных о нескольких сопоставимых сделках (в т.ч. и среди сделок анализируемой организации) и информации о примененных в них ценах; наличие данных только об одной сопоставимой сделке и информации о цене по ней. При этом финансовые и (или) экономические условия такой сделки должны быть либо полностью идентичны (сопоставимы) условиям анализируемой сделки либо сопоставимость обеспечена с помощью корректировок. Кроме того, организация, заключившая сопоставимую сделку, не должна занимать согласно российскому или зарубежному законодательству о защите конкуренции доминирующего положения на соответствующем рынке товаров (работ, услуг).

Приоритетность рассматриваемого метода предполагает его применение при любых обстоятельствах, кроме случаев, когда (1) применение этого метода невозможно (либо применение этого метода не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения) (например, при отсутствии на рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (однородные) товары (работы, услуги), а также при отсутствии достаточной информации о такой сделке); (2) присутствуют условия для приоритетного применения метода цены последующей реализации.

В основе рассматриваемого метода лежат такие категории, как «однородные товары» и «идентичные товары», раскрытые в ст. 3 НК РФ (см. комментарий к ней). Идентичными товарами (работами, услугами) в целях налогообложения признаются товары (работы, услуги), имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров незначительные различия во внешнем виде таких товаров могут не учитываться. При определении идентичности товаров учитываются их физические характеристики, качество, функциональное назначение, страна происхождения и производитель, его деловая репутация на рынке и используемый товарный знак. При определении идентичности работ (услуг) учитываются характеристики подрядчика (исполнителя), его деловая репутация на рынке и используемый товарный знак. Однородными товарами в целях налогообложения признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются их качество, репутация на рынке, товарный знак, страна происхождения. Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики, что позволяет им быть коммерчески и (или) функционально взаимозаменяемыми. При определении однородности работ (услуг) учитываются их качество, товарный знак, репутация на рынке, а также вид работ (услуг), их объем, уникальность и коммерческая взаимозаменяемость.

В письме Минфина России от 17 августа 2012 года N 03-01-18/6-106 указывается, что для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.

Для того что чтобы определить, соответствует ли цена анализируемой сделки рыночному уровню цен, нужно установить: 1) интервал рыночных цен (минимальное и максимальное значения); 2) находится или нет цена анализируемой сделки в этом интервале цен. При этом определение интервала цен может иметь некоторые особенности в случае, когда (1) наличествуют данные только об одной сопоставимой сделке (в этом случае цена этой сделки будет одновременно и минимальным, и максимальным значениями рыночной цены (интервалом рыночной цены)); (2) в качестве сопоставимых цен используются биржевые котировки (в этом случае интервалом рыночных цен будут зарегистрированные на определенную дату минимальное и максимальное значения цен на идентичные (однородные) товары)); (3) для сопоставления цен используются данные информационно-ценовых агентств (тогда интервалом рыночных цен будут минимальное и максимальное значения цен в соответствующем периоде времени, указанные в публикации). В остальных случаях для установления интервала рыночных цен (1) составляется выборка цен; (2) каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер; (3) определяется минимальное значение интервала; (4) определяется максимальное значение интервала; (5) производится сравнение цены контролируемой сделки с полученным интервалом.

При сравнении цены контролируемой сделки с полученным интервалом рыночных цен учитываются следующие обстоятельства: 1) в случае если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, то для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене; 2) в случае если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен; 3) в случае если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен. При этом применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рыночных цен производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

 

Статья 105.10. Метод цены последующей реализации

 

Комментарий к статье 105.10

 

Комментируемая статья регламентирует применение метода цены последующей реализации, который предполагает установление соответствия цены в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления валовой рентабельности, полученной лицом, совершившим анализируемую сделку, при последующей реализации (перепродаже) им товара, приобретенного им в этой анализируемой сделке (группе однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности, определенным в порядке, предусмотренном ст. 105.8 НК РФ (см. комментарий к ней). Рассматриваемый метод подлежит применению при следующих обстоятельствах: 1) товар приобретается в рамках контролируемой сделки и перепродается без переработки в рамках сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми; 2) применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения. При этом в первом случае метод цены последующей реализации является приоритетным при условии, что организация, перепродающая товар, не владеет объектами нематериальных активов, которые оказывают существенное влияние на уровень ее валовой рентабельности.

Метод цены последующей реализации также признается приоритетным и в том случае, когда при перепродаже товара имеют место следующие операции: 1) подготовка товара к перепродаже и транспортировке (деление товаров на партии, формирование отправок, сортировка, переупаковка); 2) смешивание товаров, если характеристики конечной продукции (полуфабрикатов) существенно не отличаются от характеристик смешиваемых товаров.

Суть рассматриваемого метода состоит в сопоставлении валовой рентабельности налогоплательщика, осуществившего перепродажу, с интервалом валовой рентабельности сопоставимых сделок по перепродаже. В результате такого сопоставления определяется соответствие цены сделки по перепродаже (цены последующей реализации) рыночному уровню. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 105.8 комментируемого Кодекса валовая рентабельность определяется как отношение валовой прибыли к выручке от продаж, исчисленной без учета акцизов и НДС. При этом, определяя валовую рентабельность сделки по перепродаже, необходимо учитывать одно обстоятельство. Если организация, перепродающая товар, реализует его по разным ценам, то вначале нужно рассчитать средневзвешенную цену. На основе полученной цены нужно определять показатель валовой рентабельности сделки по перепродаже.

Для установления интервала валовой рентабельности используется та же схема, что и при применении метода сопоставимых цен. При этом вместо ценовых показателей в расчет нужно включать показатели валовой рентабельности.

Если по результатам сопоставления валовая рентабельность окажется ниже рыночной (минимального значения интервала), то цену сделки для целей налогообложения необходимо увеличить до минимального значения интервала. Если по результатам сопоставления валовая рентабельность окажется завышенной, то цена корректируется с учетом максимального значения интервала. Применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рентабельности производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

 

Статья 105.11. Затратный метод

 

Комментарий к статье 105.11

 

В комментируемой статье регламентируется затратный метод, предполагающий установление соответствия цены в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления валовой рентабельности затрат лица, являющегося стороной анализируемой сделки (группы анализируемых однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности затрат в сопоставимых сделках. Обстоятельствами применения данного метода признаются: 1) выполнение работ (оказание услуг) лицами, являющимися взаимозависимыми с продавцом (за исключением случаев, когда при выполнении работ (оказании услуг) используются нематериальные активы, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности затрат продавца); 2) оказание услуг по управлению денежными средствами, включая осуществление торговых операций на рынке ценных бумаг и (или) валютном рынке; 3) оказание услуг по исполнению функций единоличного исполнительного органа организации; 4) продажа сырья или полуфабрикатов лицам, являющимся взаимозависимыми с продавцом; 5) реализация товаров (работ, услуг) по долгосрочным договорам между взаимозависимыми лицами.

По своей сути затратный метод схож с методом сопоставимых рыночных цен, поскольку в его основе также лежит принцип соответствия определенному интервалу. Отличие между ними состоит только в том, что для применения рассматриваемого метода используются показатели валовой рентабельности затрат продавца, которая сравнивается с валовой рентабельностью затрат сопоставимых организаций. Расчет показателей производится на основании данных бухгалтерской отчетности.

При этом для определения интервала рентабельности используются соответствующие показатели не менее четырех сопоставимых сделок, в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком, либо на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности не менее четырех сопоставимых организаций. Выбор последних осуществляется с учетом их отраслевой специфики и соответствующих видов деятельности, осуществляемых ими в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки. При отсутствии в отрасли, к которой принадлежит лицо, являющееся стороной анализируемой сделки, организаций, не являющихся взаимозависимыми с указанным лицом, выбор организаций для проведения анализа осуществляется с учетом сопоставимости функций, осуществляемых этими организациями, принимаемых ими рисков и используемых активов. В отсутствие информации о четырех и более сопоставимых сделках либо в отсутствие информации о бухгалтерской (финансовой) отчетности четырех и более сопоставимых организаций в целях определения интервала рентабельности может использоваться информация о меньшем количестве сопоставимых сделок (бухгалтерской (финансовой) отчетности меньшего количества организаций), т.е., если информации о необходимом количестве сделок (организаций) нет, для анализа допустимо использовать меньшее количество показателей.

Основным показателем для рассматриваемого метода выступает валовая рентабельность затрат, под которой согласно подп. 2 п. 1 ст. 105.8 НК РФ понимается отношение валовой прибыли к себестоимости проданных товаров (работ, услуг).

Интервал рентабельности затрат определяется по той же схеме, что и при применении метода сопоставимых рыночных цен. Но при этом вместо ценовых показателей в расчет включаются показатели рентабельности затрат. Если по результатам расчета валовая рентабельность затрат продавца меньше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения принимается цена, примененная в анализируемой сделке, определяемая исходя из фактической себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) и валовой рентабельности затрат, которая соответствует минимальному значению интервала рентабельности. Если валовая рентабельность затрат продавца превышает максимальное значение интервала рентабельности, то для целей налогообложения принимается цена, примененная в анализируемой сделке, определяемая исходя из фактической себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) и валовой рентабельности затрат, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности.

Минфин России в письме от 28 ноября 2011 года N 03-01-07/5-14 отмечает особую важность учета при использовании рассматриваемого метода.

В материалах судебно-арбитражной практики (см., например: Постановление от 17 декабря 2012 года по делу N 09АП-34574/2012, 09АП-36475/2012) отмечается, что законодательство о налогах и сборах исключает возможность передачи расходов между взаимозависимыми лицами.

 

Статья 105.12. Метод сопоставимой рентабельности

 

Комментарий к статье 105.12

 

Комментируемая статья регламентирует применение метода сопоставимой рентабельности. Он не признается приоритетным для применения, которое допускается, только если использование метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Метод сопоставимой рентабельности заключается в сопоставлении операционной рентабельности, сложившейся у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках. Рассматриваемый метод в целом идентичен затратному методу, за исключением того, что: 1) по результатам сопоставления рентабельности корректируется (если необходимо) не цена сделки, а прибыль (доход, выручка) от нее; 2) для расчета используются любые из следующих показателей рыночной рентабельности: а) рентабельность продаж; б) рентабельность затрат; в) рентабельность коммерческих и управленческих расходов; г) рентабельность активов; д) иной показатель рентабельности. Таким образом, применение рассматриваемого метода предполагает возможность использования иного показателя операционной рентабельности при условии, что такой показатель отражает взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения. При выборе конкретного показателя рентабельности необходимо учитывать полноту, достоверность и сопоставимость данных, используемых для расчета соответствующего показателя рентабельности. Именно из этого исходит Минфин России в своих разъяснениях, данных в письме от 28 ноября 2011 года N 03-01-07/5-14.

Отдельные особенности применения рассматриваемого метода стали предметом специальных разъяснений со стороны Минфина России, данных в его письме от 27 марта 2013 года N 03-01-18/9692, в котором финансовое ведомство указало на то, что при включении сделок в группу однородных сделок необходимо, чтобы по анализируемым сделкам совпадали: 1) осуществляемые налогоплательщиком функции; 2) используемый метод ценообразования; 3) выбранный показатель рентабельности для анализируемой деятельности, осуществляемой налогоплательщиком; 4) фактические показатели рентабельности сопоставимых лиц (организаций), определенные на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности (с учетом видов экономической деятельности, предусмотренных Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, а также международными и иными классификаторами), или сделок, совершенных налогоплательщиком с независимыми лицами. При этом в цитируемом письме обращается внимание на то, что при объединении сделок в группы по вышеуказанным параметрам налогоплательщик вправе самостоятельно определить перечень сделок, входящих в такую группу, руководствуясь при этом принципом полноты и достоверности сопоставимых параметров.

 

Статья 105.13. Метод распределения прибыли

 

Комментарий к статье 105.13

 

Комментируемая статья регламентирует применение метода распределения прибыли, который заключается в сопоставлении фактического распределения между сторонами сделки совокупной прибыли, полученной всеми сторонами этой сделки, с распределением прибыли между сторонами сопоставимых сделок. Данный метод используется при следующих обстоятельствах: 1) невозможность использования метода сопоставимых рыночных цен, метода цены последующей реализации, затратного метода, метода сопоставимой рентабельности и при наличии существенной взаимосвязи деятельности, осуществляемой сторонами анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок); 2) наличие в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты нематериальных активов, оказывающих существенное влияние на уровень рентабельности (при отсутствии однородных сделок, предметом которых являются объекты нематериальных активов, совершенных с лицами, не являющимися взаимозависимыми).

Фактическое распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки сравнивается: (1) либо с распределением прибыли между сторонами сопоставимой сделки; (2) либо с расчетным распределением прибыли между сторонами той же контролируемой сделки.

Рассматриваемый метод можно применять для того, чтобы распределить: 1) совокупную прибыль всех сторон сделки; 2) остаточную прибыль всех сторон сделки. Совокупной прибылью всех сторон анализируемой сделки признается сумма операционной прибыли всех сторон анализируемой сделки за анализируемый период. Для установления остаточной прибыли необходимо (1) определить расчетную прибыль (убыток) каждой стороны контролируемой сделки; (2) сложить полученные показатели; (3) результат сложения вычесть из совокупной прибыли; (4) определить сумму остатка, которая и признается остаточной прибылью (убытком).

Распределение совокупной (остаточной) прибыли производится с учетом степени участия каждой из сторон в контролируемой сделке. Степень участия каждой из сторон определяется на основании показателей, влияющих на величину прибыли (убытка) по контролируемой сделке: 1) размер затрат, понесенных лицом, являющимся стороной анализируемой сделки, на создание нематериальных активов, использование которых оказывает влияние на величину фактически полученной прибыли (убытка) по анализируемой сделке; 2) характеристики персонала, занятого у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, включая его численность и квалификацию (затраченное персоналом время, величина расходов на оплату труда), оказывающие влияние на величину фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке; 3) рыночная стоимость активов, находящихся в пользовании (распоряжении) лица, являющегося стороной анализируемой сделки, использование которых влияет на величину фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке; 4) иные показатели, отражающие взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и величиной фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке. Для установления остаточной прибыли дополнительно по каждой из сторон сделки необходимо сложить остаточную прибыль и расчетную прибыль соответственно.

При анализе фактического распределения прибыли (убытка) с расчетным, если фактические показатели прибыли (убытка) контролируемой сделки отличаются от расчетных, нужно скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 13 комментируемой статьи, предполагающим, что: (1) прибыль, полученная налогоплательщиком, являющимся стороной анализируемой сделки, меньше прибыли, рассчитанной для этой стороны в соответствии с методом распределения прибыли, для целей налогообложения принимается прибыль, рассчитанная для него в соответствии с методом распределения прибыли; (2) убыток, понесенный налогоплательщиком, являющимся стороной анализируемой сделки, превышает убыток, рассчитанный для этой стороны в соответствии с методом распределения прибыли, для целей налогообложения принимается убыток, рассчитанный для него в соответствии с методом распределения прибыли.

Применение для целей налогообложения прибыли или убытка, рассчитанных в соответствии с методом распределения прибыли, производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code