Статья 4. Нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах

Комментарий к статье 4 Налогового Кодекса РФ

 

Комментируемая статья посвящена подзаконным актам, участвующим в регулировании налоговых отношений.

Несмотря на то что законодательные акты выступают основными источниками налогового права, при регулировании налоговых отношений не обойтись без подзаконных актов, принимаемых органами исполнительной власти в развитие законодательства о налогах и сборах.

Еще недавно, в 1990-е годы, подзаконные акты фактически были центром, сердцевиной нормативно-правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации. Действовавшие в тот период законы Российской Федерации о налогах устанавливали самые общие начала правопорядка в налоговой сфере, опускали «детали» налогового регулирования, изобиловали отсылочными нормами. Налоговый закон фактически утрачивал качества акта прямого действия: он не был самоисполним и для его применения требовалось принятие подзаконных актов.

Подзаконными актами регулировались практически все аспекты налогообложения и активно восполнялись пробелы налогового законодательства. В то время указами Президента РФ регулировались наиболее важные вопросы, не урегулированные налоговым законом, вплоть до введения новых налогов («указное налоговое право»), а инструкциями налогового ведомства (в то время — Госналогслужбы) «прописывались» основные элементы налога. Налоговые нормы могли содержаться в инструкциях и письмах Госналогслужбы.

Само «налоговое законодательство» понималось в тот период времени как совокупность не только собственно законов о налогах, но и многочисленных подзаконных актов, принимаемых по налоговым вопросам Президентом РФ, Правительством РФ и налоговым ведомством.

С принятием Налогового кодекса РФ в 1999 г. отношение к подзаконным актам кардинальным образом изменилось. Сам Налоговый кодекс РФ стал применяться при регулировании налоговых отношений как акт прямого действия. Любые неясности, неточности, пробелы в налоговом законе должны отныне истолковываться в пользу налогоплательщика.

После введения в действие Налогового кодекса РФ подзаконные акты могут приниматься для регулирования налоговых отношений только по прямому предписанию, содержащемуся в Налоговом кодексе РФ или ином акте законодательства о налогах и сборах.

Еще одно требование законодательства, существенным образом ограничивающее подзаконное нормотворчество в налоговой сфере, состоит в том, что подзаконные акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Это требование законодательства о налогах и сборах было прокомментировано Конституционным Судом РФ, указавшим на то, что подзаконные акты не могут допускать ограничения прав или возлагать на налогоплательщика дополнительные обязанности по сравнению с тем, как они определены законом (Определение КС РФ от 05.11.2002).

В комментируемой статье Налогового кодекса РФ четко очерчен круг субъектов, наделенных нормотворческими полномочиями в налоговой сфере. На федеральном уровне правом принимать подзаконные акты, содержащие налоговые нормы, наделены Правительство Российской Федерации и два федеральных органах исполнительной власти — Министерство финансов Российской Федерации и Федеральная таможенная служба, которые принимают нормативные правовые акты в форме приказов. При этом ФТС России может принимать нормативные правовые акты, содержащие налоговые нормы, только по вопросам таможенных платежей и контроля за таможенной стоимостью.

Орган публичной власти, наделенный Налоговым кодексом РФ полномочиями принимать нормативные акты, регулирующие налоговые отношения, обязан облекать создаваемую им налоговую норму в должную правовую форму (для Правительства РФ — постановления, для Минфина России и ФТС России — приказы).

Особо следует упомянуть, что Налоговый кодекс РФ (ст. 4) лишил Федеральную налоговую службу и ее территориальные органы права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Лишены права принимать нормативные правовые акты, регулирующие налоговые отношения, территориальные органы ФНС России, а также территориальные таможенные органы (региональные таможенные управления, таможни и таможенные посты).

Постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1009 установлен прямой запрет на включение нормы, в том числе налоговой, в различного рода инструкции, письма, телеграммы и иные правовые акты, разъясняющие нормы или доводящие их до сведения граждан и организаций.

Вплоть до настоящего времени в целях нормативно-правового регулирования продолжают использоваться отдельные «старые» подзаконные акты, изданные еще до принятия Налогового кодекса РФ. Они продолжают действовать в качестве юридических переживаний в той части, в которой они не противоречат действующему законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с трехуровневой системой законодательства о налогах и сборах подзаконные акты, регулирующие налоговые отношения, также формируются на федеральном, региональном и местном уровнях. В соответствии с положениями комментируемой статьи органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции могут издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах, то есть законодательство РФ о налогах и сборах, законы субъектов РФ о налогах и сборах и нормативные правовые акты, принимаемые представительными органами местного самоуправления о местных налогах и сборах.

 

Статья 5. Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

 

Комментарий к статье 5

 

Комментируемая статья устанавливает правила действия налоговой нормы во времени.

Принцип «законно установленного налога» относится не только к форме и содержанию акта законодательства о налогах и сборах, но и к порядку его введения в действие. Этот конституционный принцип налогового права, как отмечал Конституционный Суд РФ, требует от законодателя определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 и 34 Конституции Российской Федерации (Определение КС РФ от 08.04.2003).

В этих целях Налоговый кодекс РФ, устанавливая правила введения в действие актов законодательства о налогах и сборах, должен гарантировать налогоплательщику период времени, достаточный для адаптации к новым налоговым правилам.

Налоговый кодекс РФ устанавливает две основные модели введения в действие акта законодательства о налогах и сборах.

Первая модель распространяется на:

а) федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый кодекс РФ в части установления новых налогов и сборов;

б) акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие региональные и местные налоги соответственно.

Перечисленные акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Вторая модель введения в действия актов законодательства о налогах и сборах касается всех иных актов, вносящих изменения и дополнения в действующее законодательство о налогах и сборах, и предусматривает, что такие акты вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. (Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.)

Иными словами, такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта (Постановление ВАС РФ от 28.02.2001).

Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования.

Правила введения в действие актов законодательства о налогах и сборах распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Момент вступления в силу нормативного акта сопряжен с фактом официального опубликования нормативного правового акта.

Официальное опубликование источника права — конституционное требование, невыполнение которого делает налоговую норму неприменимой.

Федеральные законы публикуются в «Парламентской газете», «Российской газете» или Собрании законодательства Российской Федерации. Постановления Правительства РФ подлежат официальному опубликованию в «Российской газете» и Собрании законодательства Российской Федерации. Ведомственные нормативные акты подлежат официальному опубликованию в «Российской газете», Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.

Источником официального опубликования признается также Официальный интернет-портал правовой информации (www.pravo.gov.ru).

Органы государственной власти субъекта РФ учреждают печатное средство массовой информации и сетевое издание для официального опубликования правовых актов органов государственной власти субъекта РФ.

Источник и порядок официального опубликования нормативных правовых актов органов местного самоуправления устанавливаются в уставе муниципального образования.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени определяется не только порядком вступления в силу источников налогового права, но и нормами, устанавливающими запрет обратной силы актов законодательства о налогах и сборах и фиксирующими случаи, когда такие акты должны или могут иметь обратную силу.

Положение Конституции РФ об обратной силе налоговой нормы получило развитие в Налоговом кодексе РФ, и в итоге оказалось возможным сформулировать три подхода законодательства о налогах и сборах по этому вопросу:

1) не могут иметь обратной силы (то есть распространяться на отношения, возникшие до принятия акта) акты, устанавливающие налоги и сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговое правонарушение, устанавливающие новые обязанности или иным способом ухудшающие положение участников налоговых правоотношений;

2) имеют обратную силу акты, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговое правонарушение либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты налогоплательщиков (плательщиков сборов), их представителей и налоговых агентов;

3) могут иметь обратную силу (если это прямо предусмотрено в акте) акты, отменяющие налоги (сборы), снижающие размеры ставок налогов (сборов), отменяющие обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), их представителей и налоговых агентов или иным способом улучшающие их положение.

Конституционный Суд РФ в своих решениях одним из обстоятельств, улучшающих положение налогоплательщика, назвал предоставление ему налоговой льготы, соответственно, отмена налоговой льготы должна рассматриваться как ухудшение положения налогоплательщика.

Отметим, что положения п. 1 комментируемой статьи проверялись на предмет их соответствия нормам Конституции РФ. Их конституционность была подтверждена в Постановлении КС РФ от 02.07.2013 N 17-П.

 

Статья 6. Несоответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах настоящему Кодексу

 

Комментарий к статье 6

 

Вся система источников налогового права выстраивается вокруг Налогового кодекса РФ, который выступает осью нормативно-правового регулирования налоговых отношений.

Соответствие Налоговому кодексу РФ — обязательное требование, предъявляемое законодателем к актам законодательства о налогах и сборах на всех трех уровнях (федеральным законам о налогах и сборах, законодательству субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативных правовых актах о местных налогах, принимаемых представительными органами местного самоуправления), а также подзаконными актами, выступающим в качестве источника налогового права.

В последнем случае речь идет о нормативных правовых актах, принимаемых Правительством РФ, Министерством финансов РФ, Федеральной таможенной службой, а также финансовыми органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и местного самоуправления.

Нормативные правовые акты о налогах и сборах могут приниматься компетентными органами исполнительной власти при обязательном соблюдении требования соответствия таких актов НК РФ.

В комментируемой статье законодатель перечислил те случаи, когда нормативный правовой акт о налогах и сборах должен быть признан не соответствующим НК РФ:

— акт издается органом, не имеющим в соответствии с НК РФ права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;

— акт отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, установленные НК РФ;

— акт вводит обязанности, не предусмотренные НК РФ, или изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ;

— акт запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные НК РФ;

— акт запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ;

— акт разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ;

— акт изменяет установленные НК РФ основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены НК РФ;

— акт изменяет содержание понятий и терминов, определенных в НК РФ, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в НК РФ;

— акт иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений НК РФ.

Если имеет место хотя бы один из перечисленных случаев, нормативный правовой акт признается не соответствующим Налоговому кодексу РФ.

Признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке, если иной порядок не предусмотрен самим Налоговым кодексом РФ.

В отношении подзаконных нормативных правовых актов действует норма, в соответствии с которой Правительство РФ, а также иной орган исполнительной власти (Минфин России, ФТС России) или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения.

В соответствии с п. 4 комментируемой статьи в отношении нормативных правовых актов, регулирующих порядок взимания налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, применяются положения, установленные таможенным законодательством Таможенного союза (ст. 3 Таможенного кодекса и др.) и законодательством РФ о таможенном деле. Так, в соответствии со ст. 8 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» <5> нормативный правовой акт Российской Федерации в области таможенного дела признается не соответствующим Федеральному закону «О таможенном регулировании в Российской Федерации», если такой акт:

— издан органом, не имеющим в соответствии с данным Федеральным законом права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;

— отменяет или ограничивает права лиц, установленные таможенным законодательством Таможенного союза и упомянутым Федеральным законом;

— изменяет установленные таможенным законодательством Таможенного союза и упомянутым Федеральным законом основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений, регулируемых законодательством Российской Федерации о таможенном деле, иных лиц, обязанности которых установлены упомянутым Федеральным законом;

— изменяет содержание понятий, определенных настоящим Федеральным законом, либо использует эти понятия в значениях, отличных от применяемых в упомянутом Федеральном законе.

———————————

<5> СЗ РФ. 2010. N 48. Ст. 6252.

 

Статья 6.1. Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах

 

Комментарий к статье 6.1

 

Налоговый кодекс РФ был дополнен комментируемой статьей в 1999 году (ст. 7 Федерального закона от 9 июля 1999 года N 154-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса РФ» <6>).

———————————

<6> СЗ РФ. 1999. N 28. Ст. 3487.

 

Налоговое регулирование самым тесным образом связано с фактором времени. С определенными моментами или периодами времени законодательство о налогах и сборах связывает возникновение, изменение и прекращение налоговых правоотношений, необходимость совершения предусмотренных законом действий и т.д.

В праве под сроками понимают моменты или периоды времени, наступление или истечение которых влечет определенные правовые последствия <7>.

———————————

<7> Гражданское право. Ч. 1: Учебник / Под ред. А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. М., 1998. С. 293.

 

Срок может определяться:

а) календарной датой. Например, в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ <8> первая часть НК РФ была введена в действие с 1 января 1999 года, за исключением положений, для которых упомянутым Федеральным законом устанавливались иные сроки введения в действие. Другой пример: в соответствии со ст. 167 НК РФ индивидуальные предприниматели в целях обложения НДС выбирают способ определения момента определения налоговой базы и уведомляют об этом налоговые органы в срок до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом;

б) истечением периода времени. Сроки, представляющие собой периоды времени, определяются указанием на их продолжительность и исчисляются годами, месяцами, неделями, днями, часами, а иногда и более краткими периодами (минутами). В налоговом праве сроки, представляющие периоды времени, исчисляются годами, кварталами, месяцами, неделями или днями (ч. 1 ст. 6.1 НК РФ). Так, например, согласно ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного акциза не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; в соответствии со ст. 152 НК РФ при перемещении товаров через таможенную границу при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления НДС уплачивается одновременно с оплатой стоимости товаров, но не позднее 15 дней после принятия на учет товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации. Если срок в налоговом праве определяется периодом времени, действие может быть совершено в течение всего периода времени;

в) указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, в соответствии со ст. 218 НК РФ налоговый вычет расходов на содержание ребенка при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц производится с месяца рождения ребенка или месяца, в котором устанавливается опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок достиг 18 лет (24 года — для учащегося очной формы обучения, аспиранта, студента, курсанта), а также в случае смерти ребенка; согласно ст. 372 НК РФ налог на имущество организаций вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие считается обязательным к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. При определении срока путем указания на событие, которое неизбежно должно наступить, участники налоговых правоотношений не знают заранее точной даты его наступления.

———————————

<8> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3825.

 

Абсолютно определенные сроки указывают на точный момент или период времени, с которым связываются юридические последствия. Это, например, сроки, обозначенные календарной датой или конкретным отрезком времени: налогоплательщики, уплачивающие НДС ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (ст. 174 НК РФ); ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль организаций, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода (ст. 287 НК РФ); при прекращении деятельности постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации до окончания налогового периода налоговая декларация за последний отчетный период представляется иностранной организацией в течение месяца со дня прекращения деятельности постоянного представительства (ст. 307 НК РФ) и т.д.

Относительно определенные сроки характеризуются меньшей точностью, однако также связаны с каким-либо конкретным периодом или моментом времени («кратчайшие сроки», «разумные сроки», «необходимые сроки» и т.п.) <9>. Требование четкости и ясности норм налогового права (например, ст. 3 НК РФ) заставляет законодателя избегать подобных формулировок. Однако до сих пор в актах законодательства о налогах и сборах можно встретить такие фразы, как «сроки, устанавливаемые законодательством», «установленные сроки» и т.п.

———————————

<9> Гражданское право. Ч. 1: Учебник / Под ред. А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. С. 295.

 

Неопределенные сроки имеют место тогда, когда законом вообще не установлен какой-либо временной ориентир, хотя и предполагается, что соответствующее правоотношение имеет временные границы <10>.

———————————

<10> Там же. С. 296.

 

В налоговом праве течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которым определено его начало.

Действие, для совершения которого в налоговом праве установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. При этом особо оговаривается, что если документы либо денежные суммы были сданы на почту или телеграф до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным (ч. 7 ст. 6.1 НК РФ).

В случае, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ч. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Правила определения истечения срока в налоговом праве сведены в следующую таблицу:

Единица исчисления срока Что понимается под единицей исчисления срока (по НК РФ) Когда истекает срок
год <11> Год — это любой период времени, состоящий из 12 календарных месяцев, следующих подряд В соответствующие месяц и число последнего года срока
квартал Квартал — это три месяца; отсчет кварталов ведется с начала года В последний день последнего месяца срока
месяц Месяц — это календарный месяц В соответствующие месяц и число последнего месяца срока
неделя Неделя — период времени, состоящий из 5 рабочих дней, следующих подряд В последний день недели

———————————

<11> В налоговом праве различают понятия «год», то есть любой период времени, состоящий из 12 календарных месяцев, следующих подряд, и «календарный год», т.е. период с 1 января по 31 декабря.

 

Статья 7. Международные договоры по вопросам налогообложения

 

Комментарий к статье 7

 

Комментируемая статья НК РФ посвящена одной из важнейших проблем налогово-правового регулирования — соотношению национального (внутригосударственного) законодательства и международных договоров по налоговым вопросам.

Интернационализация хозяйственной жизни, развитие процессов интеграции и специализации международных гуманитарных контактов и ряд других причин объясняют неизбежность международно-правовой регламентации налоговых отношений.

Принцип суверенитета предполагает, что каждое государство может регулировать налоговые отношения в одностороннем порядке с помощью национального налогового законодательства. Однако если государство, регламентируя налоговые отношения, не принимает во внимание интересы других стран, налогоплательщиков-нерезидентов, незамедлительно наступают осложнения в межгосударственных экономических отношениях и международных отношениях в целом.

В системе источников права можно выделить две составные части — внутреннее (национальное) налоговое законодательство и международно-правовые договоры и соглашения, касающиеся вопросов налогообложения.

В соответствии со ст. 15 Конституции РФ общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации становятся составной частью российской правовой системы. Тем самым открывается возможность прямого действия и применения норм международного права органами государственной власти, в том числе органами правосудия. Заинтересованные лица могут при разрешении споров ссылаться непосредственно на нормы международного права.

В этой же статье Конституции РФ закрепляется: «Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора».

Данная конституционно-правовая норма, устанавливающая приоритет (примат) норм международных договоров Российской Федерации перед внутренним (национальным) законодательством, воспроизведена в комментируемой статье НК РФ.

Порядок заключения, выполнения и прекращения международных договоров Российской Федерации установлен Федеральным законом от 15 июля 1995 г. N 101-ФЗ «О международных договорах Российской Федерации» <12>. Этот законодательный акт применяется в отношении международных договоров Российской Федерации (межгосударственных, межправительственных договоров и договоров межведомственного характера) независимо от их вида и наименования (договор, соглашение, конвенция, протокол и т.д.).

———————————

<12> СЗ РФ. 1995. N 29. Ст. 2757.

 

Вместе с тем не все вопросы, относящиеся к международным договорам, полностью урегулированы Федеральным законом «О международных договорах Российской Федерации», поэтому данный Закон должен применяться в единстве с двумя Венскими конвенциями о праве международных договоров (одна из них — Конвенция 1969 г. — касается договоров с участием государств, другая — Конвенция 1986 г. — касается договоров с участием государств и международных организаций) и нормами международного обычного права, которые регулируют вопросы, не нашедшие своего решения в положениях Венских конвенций.

Нормы, регулирующие налоговые отношения, могут содержаться как в специальных налоговых соглашениях (конвенциях, договорах), так и в различных международных договорах и соглашениях, предмет которых лишь косвенно касается налоговых вопросов.

Международные налоговые соглашения обеспечивают «стыковку» налоговых законов разных государств. И в этом смысле они очень важны для международных экономических отношений. Так, определяя значение международных налоговых соглашений, В.А. Кашин отмечал: «Налогоплательщикам — гражданам и предприятиям — они дают гарантию, что их доходы и капиталы не будут облагаться двойными налогами, и представляют защиту от дискриминационного налогообложения за рубежом; для налоговых органов они обеспечивают возможность взаимных прямых консультаций и контактов для решения всех спорных вопросов, а также для контроля над международной деятельностью своих налогоплательщиков; для государства налоговые соглашения являются средством закрепления на договорной основе своих прав на получение справедливой доли от налогообложения доходов и прибылей, реализуемых налогоплательщиками в сфере международной экономической деятельности» <13>.

———————————

<13> Кашин В.А. Налоговые соглашения России. М., 1998. С. 5.

 

Международные налоговые соглашения представлены различными типами:

а) соглашения об оказании административной помощи в налоговой сфере: Соглашение между Правительством РФ и Правительством Туркменистана о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства (Москва, 21 января 2002 г.) <14>;

б) соглашения об избежании двойного налогообложения: Соглашение между Правительством РФ и Правительством Новой Зеландии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Веллингтон, 5 сентября 2000 г.) <15>; Договор между Российской Федерацией и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Вашингтон, 17 июня 1992 г.) <16>; Конвенция между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (Москва, 18 октября 1996 г.) <17>;

в) соглашения, регулирующие порядок косвенного налогообложения: Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Узбекистан о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле (Москва, 2001 г.) <18>; Соглашение между Правительством РФ и Правительством Азербайджанской Республики о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле (Баку, 29 ноября 2000 г.) <19>;

г) иные разновидности налоговых соглашений: Конвенция о налоговом режиме иностранных автомашин (Женева, 30 марта 1931 г.) и др.

———————————

<14> Бюллетень международных договоров. 2002. N 6.

<15> СЗ РФ. 2003. N 47. Ст. 4511.

<16> Бюллетень международных договоров. 1999. N 6.

<17> СЗ РФ. 1998. N 11. Ст. 1243.

<18> Бюллетень международных договоров. 2003. N 6.

<19> СЗ РФ. 2001. N 34. Ст. 3484.

 

Значительное число действующих международных налоговых договоров и соглашений были заключены еще СССР. Они продолжают действовать в порядке правопреемства (например, Соглашение между Правительством СССР и Правительством Итальянской Республики об освобождении от двойного налогообложения в области морского судоходства (Москва, 20 ноября 1975 г.) <20>, Соглашение между СССР и Королевством Норвегия об избежании двойного налогообложения доходов и имущества (Москва, 15 февраля 1980 г.) <21> и др.).

———————————

<20> Ведомости ВС СССР. 28 февраля 1979 г. N 9. Ст. 138.

<21> Ведомости ВС СССР. 29 апреля 1981 г. N 17. Ст. 693.

 

Большинство международных налоговых соглашений заключены на двустороннем уровне. Однако встречаются и многосторонние международно-правовые акты: Соглашение между Правительством Республики Беларусь, Правительством РФ и Кабинетом Министров Украины о сотрудничестве и обмене информацией в области борьбы с нарушениями налогового законодательства (Минск, 19 октября 1999 г.) <22>, Соглашение между государствами — участниками СНГ о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере (Минск, 4 июня 1999 г.) <23>.

———————————

<22> Бюллетень международных договоров. 2000. N 4.

<23> Бюллетень международных договоров. 2001. N 7.

 

Особое место в механизме налогово-правового регулирования занимают международные соглашения об избежании двойного налогообложения, которые в свою очередь можно сгруппировать по нескольким направлениям:

— об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (например, Конвенция между Правительством РФ и Правительством Королевства Испания об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал (Мадрид, 16 декабря 1998 г.) <24>);

— об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Конвенция между Правительством СССР и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества (Лондон, 31 июля 1985 г.) <25>);

— об избежании двойного налогообложения в отношении социальных налогов и взносов на социальное страхование (Соглашение между Правительством СССР и Правительством Финляндской Республики о взаимном освобождении авиапредприятий и их персонала от налогообложения и взносов на социальное страхование (Хельсинки, 5 мая 1972 г.) <26>);

— об избежании двойного налогообложения в области транспорта (Соглашение об устранении двойного налогообложения в области воздушного и морского транспорта между СССР и Францией (Москва, 4 марта 1970 г.) <27>).

———————————

<24> СЗ РФ. 2000. N 48. Ст. 4633.

<25> Ведомости ВС СССР. 12 февраля 1986 г. N 7. Ст. 127.

<26> Сборник действующих договоров, соглашений и конвенций, заключенных СССР с иностранными государствами. Вып. XXVII. М., 1974. С. 263 — 264.

<27> Сборник действующих договоров, соглашений и конвенций, заключенных СССР с иностранными государствами. Вып. XXVII. М., 1974. С. 62 — 63.

 

Налоговые нормы, как уже отмечалось, могут содержаться и в таких договорах и соглашениях, которые посвящены вопросам неналогового характера, но содержат отдельные налоговые нормы.

Такие договоры и соглашения могут заключаться как на двустороннем, так и на многостороннем уровне.

Так, среди двусторонних договоров налоговые нормы часто встречаются в международно-правовых актах, посвященных вопросам поощрения и взаимной защиты капиталовложений, торговых соглашениях, консульских конвенциях, соглашениях о международном автомобильном сообщении, о морском судоходстве и т.д.

Налоговые нормы содержатся в многочисленных многосторонних договорах, таких, как, например, Венская конвенция о дипломатических сношениях 1961 г. <28>, Генеральное соглашение по тарифам и торговле (ГАТТ), Всемирная почтовая конвенция (Сеул, 14 сентября 1994 г.) <29>. Отдельный блок составляют многосторонние таможенные конвенции, которые содержат отдельные налоговые нормы: Конвенции о международной перевозке грузов с применением книжки МДП 1975 г. <30>, Стамбульская конвенция о временном ввозе 1990 г. <31> и т.д.

———————————

<28> Ведомости Верховного Совета СССР. 1964. N 18. Ст. 221.

<29> Бюллетень международных договоров. 1997. N 1.

<30> Сборник международных договоров СССР. Вып. XXXVIII. М., 1984. С. 266 — 281.

<31> Таможенные ведомости. 1996. N 2.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code