ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ (ПО СТ. 271 НК РФ)

  1. ДОХОДЫ, ОТНОСЯЩИЕСЯ К НЕСКОЛЬКИМ ПЕРИОДАМ

 

1.1. Что является длительным технологическим циклом (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

1.2. Когда признавать доход, если должник погашает требование новому кредитору частями в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

1.3. Как учитывается сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

1.4. Нужно ли учитывать в доходах проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно его условиям проценты в текущем отчетном (налоговом) периоде организации не уплачиваются (п. п. 1, 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ)?

1.5. Как признавать доход, полученный за передачу права на использование программы, если договор действует в течение нескольких периодов, а оплата производится единовременно (п. 2, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

 

1.1. Что является длительным технологическим циклом (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

 

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) предусматривает, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что под производством с длительным технологическим циклом следует понимать производство, не предусматривающее поэтапную сдачу работ, услуг, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Аналогичную точку зрения высказывают и авторы.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 13.01.2014 N 03-03-06/1/218

Финансовое ведомство отмечает, что под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды. Причем это не зависит от количества дней осуществления производства.

 

Письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/637

Финансовое ведомство отмечает, что под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 14.11.2012 N 03-03-06/1/586

Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-03-06/1/581

Письмо Минфина России от 24.09.2010 N 03-03-06/1/615

Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/1/50

Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/4/160

Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2007

Статья: Долгосрочные договоры в строительстве: признание доходов и расходов (Анищенко А.В.) («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2006, N 3)

Статья: Доход: виртуальный или реальный? (Попова Е.Ю., Медведев А.Н., Веденина Е.Л.) («Налоговые споры», 2005, N 11)

 

1.2. Когда признавать доход, если должник погашает требование новому кредитору частями в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

 

Согласно п. 5 ст. 271 НК РФ при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования.

Официальная позиция налоговых органов, изложенная УМНС России по г. Москве, заключается в том, что налогоплательщик вправе распределить сумму дохода, полученного в результате частичного исполнения требования должником.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо УМНС России по г. Москве от 12.04.2004 N 26-12/24826

В Письме разъяснено, что, если должник фактически погашает требование частями в течение нескольких налоговых периодов, налогоплательщик — новый кредитор при определении налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период должен распределить сумму дохода, полученного в результате этого частичного исполнения, пропорционально сумме расходов в размере стоимости приобретаемого им права требования.

 

1.3. Как учитывается сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

 

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) предусматривает, что доходы распределяются на несколько отчетных (налоговых) периодов в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, налогоплательщик распределяет доходы самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно разъяснениям Минфина России лизинговые платежи учитываются в соответствии с предусмотренным графиком. Подобная точка зрения подтверждена судебным актом и работой автора.

В то же время ранее Минфин России и УФНС России по г. Москве придерживались иной точки зрения: доходы в виде лизинговых платежей признаются равномерно, даже если договором предусмотрен неравномерный график.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Доход признается в соответствии с графиком

 

Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/258

Финансовое ведомство разъясняет, что на основании пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ лизингодатель признает доходы в виде лизинговых платежей на дату осуществления расчетов согласно условиям договора либо на последний день отчетного (налогового) периода исходя из сумм, предусмотренных графиком.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/212

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131

 

Постановление ФАС Уральского округа от 16.12.2008 N Ф09-9466/08-С3 по делу N А76-4062/08

Суд указал, что ст. 271 НК РФ не устанавливает специальных правил учета лизинговых платежей, поэтому такие доходы учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора (графиком платежей) либо в последний день отчетного (налогового) периода.

 

Статья: Лизинговые сделки: учет и налогообложение у лизингодателя (Матиташвили А.А.) («Российский налоговый курьер», 2005, N 4)

Автор отмечает, что если в договоре лизинга установлен неравномерный график осуществления лизинговых платежей, то доход должен признаваться в соответствии с графиком.

 

Позиция 2. Доход признается с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

 

Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/349

Финансовое ведомство разъясняет, что, если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, доходы в виде лизинговых платежей признаются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-03-06/1/248

Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/1/752

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 N 20-12/089128

 

1.4. Нужно ли учитывать в доходах проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно его условиям проценты в текущем отчетном (налоговом) периоде организации не уплачиваются (п. п. 1, 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ)?

 

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014, в связи с изменениями в ст. ст. 271, 328 НК РФ.

 

Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

В силу п. 6 ст. 271 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца отчетного периода (до 01.01.2010 — на конец отчетного периода).

В абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ сказано, что налогоплательщик определяет сумму дохода, выплаченного либо подлежащего выплате в отчетном периоде в виде процентов, согласно условиям договора.

По данному вопросу существует две точки зрения.

Согласно официальной позиции Минфина России проценты по всем видам заимствований признаются равномерно на конец каждого месяца. ФНС России, УФНС России по г. Москве придерживаются аналогичного мнения. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.

В то же время имеются судебные акты и работы авторов с противоположными выводами: проценты по займу учитываются в доходах в периоде, когда наступил срок их уплаты в соответствии с договором.

 

По вопросу учета в расходах процентов по займу ранее сроков, предусмотренных договором, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Проценты по договору займа (и иным аналогичным договорам) учитываются в доходах в течение всего срока действия договора

 

Письмо Минфина России от 20.09.2013 N 03-03-06/4/39056

Разъясняется, что проценты по всем видам долговых обязательств, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, учитываются в доходах равномерно на конец месяца соответствующего отчетного периода.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 17.09.2012 N 03-03-06/2/108

Письмо Минфина России от 26.08.2011 N 03-03-06/1/523

Письмо Минфина России от 15.06.2011 N 03-03-06/1/345

Письмо Минфина России от 20.12.2010 N 03-03-06/1/791

Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/1/549

Письмо Минфина России от 24.06.2010 N 03-03-06/1/430

Письмо Минфина России от 23.06.2010 N 03-03-06/1/426

Письма Минфина России от 08.04.2010 N 03-03-06/1/239, N 03-03-06/1/240

Письмо Минфина России от 08.04.2010 N 03-03-06/1/238

Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/2/63

Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/4/36

Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/180

Письмо ФНС России от 11.08.2010 N ШС-37-3/8802@

Письмо ФНС России от 16.06.2010 N ШС-37-3/4248@

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2010 N 16-15/041925@

Консультация эксперта, 2012

Консультация эксперта, 2011

 

Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/2/39246

Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, в которой банк выдает кредиты, предусматривающие начисление процентов с даты их выдачи. При этом, если кредит будет погашен в определенный срок, заемщик не выплачивает проценты. Проценты должны быть уплачены, только если заемщик не погасит кредит в этот период.

Разъясняется, что указанный кредит следует рассматривать как долговое обязательство, предусматривающее начисление процентов с момента его выдачи и содержащее указание на обстоятельства, при наступлении которых такие проценты не выплачиваются, но о наступлении которых заранее не известно. Проценты по указанному обязательству учитываются в порядке, установленном п. 6 ст. 271 НК РФ, исходя из процентной ставки и даты начала начисления процентов, предусмотренных условиями такого обязательства.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 05.08.2013 N 03-03-06/2/31295

 

Письмо ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466

Налоговая служба рассмотрела ситуацию, когда согласно договору период с момента предоставления кредита до дня погашения основного долга разделен на процентные периоды, уплата процентов за соответствующий процентный период производится в последний день данного периода, при этом срок действия договора приходится более чем на один отчетный период. ФНС России пояснила, что в данном случае организация-кредитор учитывает полученные проценты равномерно в течение периода пользования заемными средствами.

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.04.2013 по делу N А27-15253/2012

Суд установил, что налогоплательщик заключил договор банковского вклада со сроком действия, приходящимся на несколько отчетных периодов. При этом проценты по договору в составе доходов каждого отчетного периода общество не учитывало, поскольку срок выплаты процентов наступал позднее. Инспекция сочла это неправомерным.

Суд поддержал налоговый орган. Учитывая положения гл. 44 ГК РФ, гл. 25 НК РФ, суд указал: основанием для начисления дохода в виде процентов на суммы вклада (депозита) является долговое обязательство, не вытекающее из факта выплаты процентов, а длящееся во времени обязательство банка по их начислению, приходящееся на разные отчетные периоды.

Следовательно, налогоплательщик обязан был отразить в составе доходов на конец каждого отчетного периода суммы процентов, начисленных в этих периодах.

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2008 N Ф04-7245/2008(16462-А46-37) по делу N А46-7136/2008

Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что он не должен начислять проценты по невозвращенному займу, поскольку не наступило событие, с которым договор связывает возникновение обязанности по уплате процентов. Суд указал, что налогоплательщик обязан учитывать доход в виде процентов по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, по каждому отчетному периоду. Основанием для такого вывода послужил п. 6 ст. 271 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Возвращаясь к напечатанному (Зайцева С.Н.) («Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», 2010, N 9)

 

Консультация эксперта, 2009

Автор отмечает, что суммы выплаченных процентов за пользование заемными денежными средствами включаются в состав внереализационных доходов в каждом отчетном периоде в течение срока действия договора. При этом неважно, каким образом происходит выплата процентов — периодически или единовременно.

 

Позиция 2. Проценты по договору займа (и иным аналогичным договорам) учитываются в доходах в момент, когда наступил срок их уплаты в соответствии с договором

 

Постановление ФАС Московского округа от 19.10.2012 по делу N А40-28488/12-140-137

Суд поддержал налогоплательщика, который учел в составе доходов проценты по займу в том налоговом периоде, в котором они были получены в соответствии с договором. Суд отметил, что в данном случае общество правомерно руководствовалось положениями ст. ст. 250, 271, 328 НК РФ и позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09.

 

Постановление ФАС Центрального округа от 25.01.2012 по делу N А54-1577/2011

Суд указал, что при определении момента признания доходов в виде процентов по договорам займа факт их реальной уплаты не является определяющим (п. 6 ст. 271 НК РФ). В то же время ФАС определил, что налогоплательщик должен формировать налоговую базу конкретного налогового периода в том числе исходя из условий соглашения относительно того, когда должны возникать доходы (ст. ст. 250, 328 НК РФ). Учитывая, что в рассматриваемом деле согласно условиям договора займа выплата процентов производилась одновременно с выплатой долга, суд пришел к выводу о правомерном учете доходов в периоде их фактического получения.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Центрального округа от 07.02.2011 по делу N А54-892/2010

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2011 по делу N А45-8330/2010

Суд указал, что доход в виде процентов не мог возникнуть ранее срока, установленного договором займа. Следовательно, налогоплательщик не должен учитывать данные проценты в составе доходов ранее сроков их уплаты.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2011

 

1.5. Как признавать доход, полученный за передачу права на использование программы, если договор действует в течение нескольких периодов, а оплата производится единовременно (п. 2, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

 

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) относительно производств с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом предусматривает, что, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

При этом в пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ определено, что для внереализационных доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности датой получения дохода признаются дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Согласно официальной позиции контролирующих органов, если лицензионное соглашение о передаче неисключительных прав на использование программы действует в течение нескольких периодов, но при этом за его приобретение уплачен разовый платеж, доход распределяется на весь срок действия договора. Есть авторы, поддерживающие данный подход.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 25.07.2012 N 03-03-06/1/358

Разъясняется, что в случаях, когда договор о передаче неисключительного права на использование программного обеспечения действует в течение нескольких налоговых периодов, но за использование программного обеспечения уплачивается разовый единовременный платеж, доход в виде такого платежа на основании п. 2 ст. 271 НК РФ равномерно распределяется на срок действия лицензионного договора.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 20.07.2012 N 03-03-06/1/354

Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/745

Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-03-06/1/595

Письмо Минфина России от 09.08.2010 N 03-03-06/1/534

Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2011 N 16-15/015041@

Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2010

Статья: Решение практических вопросов при исчислении налога на прибыль организаций (Ремизова О.Н.) («Все о налогах», 2010, N 10)

 

  1. ДОХОДЫ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ

 

2.1. Когда признавать доход, если договор предусматривает переход права собственности после оплаты товара (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.2. Когда признавать доход, если акты выполненных работ поступили в другом налоговом периоде (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.3. Когда признавать доход при продаже недвижимости (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.4. Когда признавать доход по строительным работам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.5. Когда признавать доход от реализации имущества по договору лизинга (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.6. В какой момент агентское вознаграждение признается доходом (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.7. В какой момент возникает доход при передаче карточек экспресс-оплаты дилерам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

2.8. Когда эмитент подарочных карт (сертификатов) учитывает доход в виде денежных средств, полученных при реализации указанных карт (сертификатов) (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

2.1. Когда признавать доход, если договор предусматривает переход права собственности после оплаты товара (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 271) предусматривает, что при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар. Согласно ст. 491 ГК РФ в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом. Если в срок, предусмотренный договором, переданный товар не будет оплачен, продавец вправе потребовать от покупателя возвратить ему товар.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что если условиями договора поставки переход права собственности на реализованные товары предусмотрен после полной оплаты товара, то выручка должна признаваться в момент фактической передачи товара. Данного подхода придерживаются и некоторые авторы.

В то же время есть другое Письмо Минфина России, в котором высказана противоположная позиция: налогоплательщик при определении момента признания доходов от реализации товаров должен исходить исключительно из условий договора. Есть аналогичное мнение авторов.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Доходы признаются на дату отгрузки

 

Письмо Минфина России от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667

Финансовое ведомство отмечает, что выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на дату фактической передачи товара покупателям и выставления им расчетных документов. Это объясняется тем, что такой подход позволяет отразить фактические отношения, сложившиеся между продавцом и покупателем товара, который получен по договору купли-продажи с особым порядком перехода права собственности. При этом Минфин России сослался на Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации».

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Учетная политика: доходы и расходы (Семенова И.Р.) («Нормативные акты для бухгалтера», 2007, N 24)

Статья: Опасность особого перехода права собственности (Бушуева И.) («Учет. Налоги. Право», 2006, N 46)

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667 (Кувшинов Ю.Г.) («Акты и комментарии для бухгалтера», 2006, N 20)

Статья: Особенности налогообложения прибыли оптовыми организациями торговли при переходе права собственности на отгруженные товары после их оплаты (Воинов В.Р.) («Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании», 2006, N 2)

 

Статья: Налог на прибыль: особенности расчета в 2007 году (Масленникова А.П.) («Все для бухгалтера», 2007, N 4)

Автор указал, что если условиями договора поставки переход права собственности на реализованные товары предусмотрен после их полной оплаты, то выручка от реализации этих товаров должна признаваться в налоговом учете в момент их фактической передачи.

 

Позиция 2. Доходы признаются на дату, предусмотренную в договоре

 

Письмо Минфина России от 20.07.2006 N 03-03-04/1/598

Финансовое ведомство разъясняет, что одним из важных условий договора поставки является срок поставки. Следовательно, организация при определении момента признания доходов от реализации товаров должна исходить исключительно из срока, определенного условиями договора поставки. Исключение из этого правила не допускается, даже когда налогоплательщик готов пойти на более раннее признание доходов от реализации.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Мы неудачно отложили уплату налога на прибыль (Бушуева И.) («Учет. Налоги. Право», 2006, N 42)

Статья: Сначала переход и только потом доход (Морозов Н.) («Учет. Налоги. Право», 2006, N 30)

 

2.2. Когда признавать доход, если акты выполненных работ поступили в другом налоговом периоде (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения доходов от реализации товаров (работ, услуг) признается дата реализации, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как переход права собственности на товар (результат работ), оказание услуг.

Официальная позиция заключается в том, что в ситуации, когда работы выполнены в одном налоговом периоде, а акты выполненных работ поступили в другом, признавать доходы от реализации следует в период подписания актов, так как именно в этот момент происходит переход права собственности на результаты выполненных работ. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/1/490

Финансовое ведомство отмечает, что право собственности на результаты выполненных работ переходит к заказчику в момент подписания акта сдачи-приемки работ. Следовательно, и признавать доход нужно в том отчетном (налоговом) периоде, когда был подписан акт.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 28.06.2006 («Главбух», 2006, N 13)

Статья: Коротко: обзор писем и разъяснений фискальных органов от 20.07.2006 («Бухгалтерский бюллетень», 2006, N 8)

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.12.2013 по делу N А45-26891/2012

Суд указал, что при методе начисления доходы подлежат отражению в периоде перехода права собственности на выполненные работы — в момент их приемки заказчиком и подписания акта приемки-передачи выполненных работ.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.10.2012 по делу N А32-46761/2011

Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2010 N Ф09-3206/10-С2 по делу N А60-40637/2009-С6

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2011 по делу N А57-15589/2010

Суд указал, что до момента подписания акта выполненных работ или этапа работ не происходит их реализации. Значит, не возникает и выручки от реализации, признаваемой доходом в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 по делу N А72-1098/2009

Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2012 N Ф09-12159/12 по делу N А71-6466/2012

 

Консультация эксперта, 2008

Автор отмечает, что доход будет отражаться в периоде приемки результатов работ. Факт реализации для отражения дохода подтверждается только после подписания акта.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006

 

2.3. Когда признавать доход при продаже недвижимости (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

 

В п. 1 ст. 551 ГК РФ предусмотрено, что переход к покупателю права собственности на недвижимое имущество по договору продажи недвижимости подлежит государственной регистрации.

В силу ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Возникает вопрос: когда налогоплательщик должен признавать доход при продаже недвижимости?

По данному вопросу есть три точки зрения.

Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, обязанность по уплате налога на прибыль при продаже недвижимости, подлежащей государственной регистрации, возникает с момента государственной регистрации перехода прав на такое имущество. Эта точка зрения подтверждается судебной практикой, в том числе Постановлением Президиума ВАС РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

В более ранних разъяснениях Минфин России придерживался мнения, согласно которому у организации — продавца недвижимого имущества возникает обязанность уплачивать налог на прибыль со дня передачи объекта недвижимости покупателю по акту независимо от даты регистрации. Существуют судебные акты, подтверждающие данный подход.

В то же время есть письма финансового ведомства, в которых указывалось на обязанность отражать доход от реализации недвижимого имущества с момента подписания акта и подачи документов на государственную регистрацию.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. При продаже недвижимости доходы признаются с момента государственной регистрации

 

Письмо Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16788

Финансовое ведомство отмечает, что при определении даты признания доходов от реализации недвижимого имущества следует учитывать позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 15.11.2012 N 03-03-10/127

 

Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 07-05-06/241

Финансовое ведомство разъяснило, что доходы от продажи квартир признаются на дату государственной регистрации прав собственности покупателя на квартиру.

 

Письмо Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-01-04/1/85

Финансовое ведомство разъясняет, что доход от продажи объекта основного средства признается на дату перехода права собственности на объект, т.е. на дату регистрации права собственности покупателя на имущество.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2013

Консультация эксперта, 2010

Консультация эксперта, 2008

 

Письмо ФНС России от 20.12.2012 N ЕД-4-3/21729@

Налоговая служба, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10, разъясняет, что доходы от реализации недвижимого имущества признаются на дату государственной регистрации прав собственности, поскольку именно в этот момент право собственности переходит к покупателю.

В Письме ФНС России также отмечается необходимость доведения указанной позиции до подведомственных налоговых органов и налогоплательщиков.

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10 по делу N А32-44414/2009-51/796

Суд указал, что момент перехода права собственности на объект недвижимости связан с моментом его государственной регистрации. При этом наличие у спорного объекта недвижимости залогового обременения (ипотеки) в данном случае значения не имеет.

Также суд отметил, что внесение сторонами сделки дополнений в договор купли-продажи, предусматривающих иной порядок перехода права собственности (после регистрации перехода права собственности), не может изменять налоговых последствий состоявшейся хозяйственной операции.

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40) по делу N А45-18186/06-39/557

Суд указал, что до государственной регистрации перехода права собственности покупатель по договору продажи недвижимости, исполненному сторонами, не вправе распоряжаться данным имуществом, поскольку до момента государственной регистрации право собственности на это имущество сохраняется за продавцом.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Центрального округа от 25.10.2005 N А64-1730/04-8

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 по делу N А65-26844/07

Суд указал, что доход от продажи объектов недвижимости признается на момент перехода права собственности на здание, т.е. на дату регистрации права собственности покупателя на здание.

 

Позиция 2. При продаже недвижимости доходы признаются с момента передачи объекта по акту

 

Письмо Минфина России от 07.09.2012 N 03-03-06/2/100

В Письме отмечается, что у организации — продавца недвижимого имущества возникает обязанность по уплате налога на прибыль организаций с момента передачи объекта недвижимости покупателю по акту (накладной) приемки-передачи основных средств независимо от даты государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 26.10.2005 N 03-03-04/1/301

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А65-20719/2008 (Определением ВАС РФ от 22.01.2010 N ВАС-18173/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2012 по делу N А13-3137/2012

Суд указал, что доход от реализации квартир должен учитываться в том периоде, в котором произошла их передача по соответствующему акту. При этом не имеет значения, что право собственности было зарегистрировано в более позднем налоговом периоде.

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2011 по делу N А56-24770/2010

Суд установил, что согласно дополнительному соглашению к договору купли-продажи передача земельного участка осуществлялась после государственной регистрации перехода права собственности (2008 г.) на основании акта приема-передачи, подписанного в 2009 г.

Суд указал, что моментом реализации недвижимого имущества является его фактическая передача. Исходя из этого доходы от реализации объекта недвижимости учитываются в периоде, в котором произошла его передача на основании соответствующего акта.

 

Позиция 3. При продаже недвижимости доходы признаются с момента передачи объекта по акту и подачи документов на государственную регистрацию

 

Письмо Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78

Финансовое ведомство разъясняет, что у организации — продавца недвижимого имущества обязанность по уплате налога на прибыль возникает с момента передачи объекта недвижимости покупателю по акту (накладной) приемки-передачи основных средств и подачи документов на государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 28.04.2010 N 03-03-06/1/301

Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/1/554

 

2.4. Когда признавать доход по строительным работам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Согласно ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что застройщик-заказчик может применить метод распределения доходов и расходов. Есть аналогичное мнение автора.

В то же время есть судебный акт, согласно которому признавать доход от реализации выполненных строительных работ следует с момента подписания акта передачи объекта. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Доходы надо распределять

 

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2006 N 20-12/3554

В Письме разъяснено, что если получение дохода фирмой, являющейся одновременно застройщиком и заказчиком долевого строительства, предусмотрено только после сдачи объекта в эксплуатацию и подписания передаточного акта, а строительство длится более одного налогового периода, то организация может применить в целях налогообложения прибыли метод распределения расходов согласно принципу принципа равномерности признания доходов и расходов.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Долгосрочные договоры в строительстве: признание доходов и расходов (Анищенко А.В.) («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2006, N 3)

 

Позиция 2. Доходы признаются на дату сдачи объекта в эксплуатацию и подписания передаточного акта

 

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.10.2006 по делу N А17-3489/5-2005 (Определением ВАС РФ от 21.02.2007 N 1273/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что налогоплательщик правомерно учитывал выручку от реализации выполненных строительных работ с момента подписания актов передачи квартир.

Аналогичные выводы содержит:

Статья: Налогообложение деятельности заказчика-застройщика (Мясников О.А.) («Налоговый вестник», 2006, N 8)

Консультация эксперта, 2006

 

2.5. Когда признавать доход от реализации имущества по договору лизинга (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Согласно ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Налоговый кодекс РФ не устанавливает порядок определения даты реализации предмета лизинга.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция заключается в том, что сумма выкупной стоимости имущества отражается в составе доходов лизингодателя по мере поступления этих платежей. Есть судебный акт и работа автора, подтверждающие такой подход.

Согласно другой точке зрения датой получения дохода считается дата передачи права собственности на предмет лизинга. Есть судебный акт, подтверждающий такой подход. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Доход признается по мере поступления платежей

 

Письмо Минфина России от 10.06.2004 N 03-02-05/2/35

Финансовое ведомство отмечает, что если договор лизинга предусматривает переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то сумма выкупной стоимости имущества отражается в составе доходов лизингодателя по мере поступления этих платежей, а в составе расходов — его первоначальная стоимость при переходе права собственности на объект лизинга.

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2007 по делу N А55-10628/06

Суд поддержал налоговый орган в части включения сумм лизинговых платежей в состав доходов от реализации в период передачи транспортных средств по договору лизинга, указав, что включение лизинговых платежей в состав доходов не может быть поставлено в зависимость от приобретения лизингополучателем в собственность арендованного имущества.

 

Статья: Налогообложение лизинговых операций (Нечитайло И.П.) («Аудиторские ведомости», 2005, N 8)

Автор отмечает, что при лизинге допустимо признать датой осуществления реализации услуг как последний день отчетного (налогового) периода, так и дату начисления лизинговых платежей в соответствии с установленными договором лизинга условиями.

 

Позиция 2. Доход признается в момент перехода права собственности на предмет лизинга

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2006 по делу N А05-5133/2006-31

Суд указал, что датой получения обществом дохода является дата передачи им права собственности на предмет лизинга, а выкупные платежи не подлежат включению в базу, облагаемую налогом на прибыль, как уплаченные до фактической передачи имущества лизингополучателю.

 

Консультация эксперта, 2005

Автор отмечает, что доходы лизингодателя, составляющие компенсацию стоимости лизингового имущества, которое передано в лизинг, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в момент перехода права собственности на это имущество.

 

2.6. В какой момент агентское вознаграждение признается доходом (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Пунктом 3 ст. 271 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Официальная позиция заключается в том, что если агент применяет метод начисления, то датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Аналогичная точка зрения выражена в авторской консультации.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/231

Финансовое ведомство разъясняет, что для целей налогообложения прибыли организации доходы от оказания агентских услуг признаются обществом на дату реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 10.08.2005 N 03-03-04/4/37

Консультация эксперта, 2006

 

2.7. В какой момент возникает доход при передаче карточек экспресс-оплаты дилерам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.

Официальной позиции нет.

Есть судебные акты и работа автора с выводом о том, что доход у операторов связи возникает в момент активации абонентом карт экспресс-оплаты, а не передачи их дилерам.

 

Подробнее см. документы

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.05.2008 по делу N А65-14339/07

Суд указал, что средства от передачи дилерам карт экспресс-оплаты нельзя рассматривать как доход, который необходимо включать в базу по налогу на прибыль, поскольку передаваемые оператором связи карты не являются товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Объект налогообложения возникает только в момент пользования услугами связи абонентом, активировавшим карту экспресс-оплаты.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2008 по делу N А65-14340/07

Консультация эксперта, 2010

 

2.8. Когда эмитент подарочных карт (сертификатов) учитывает доход в виде денежных средств, полученных при реализации указанных карт (сертификатов) (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 3 ст. 271 НК РФ)?

 

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Официальная позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве состоит в том, что денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, являются предоплатой товаров, которые будут приобретены позже. Эти суммы учитываются в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров (дату обмена подарочного сертификата на товары). Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ придерживается аналогичной точки зрения.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268

Минфин России указал, что денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретены позднее. На основании пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ предоплата не учитывается в доходах при определении налоговой базы. При этом реализацией товара признается обмен на него подарочного сертификата. Следовательно, суммы оплаты сертификатов, полученные организацией-продавцом от потенциальных покупателей в счет предстоящей поставки товаров, учитываются в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609

 

Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу N 305-КГ14-1498, А40-65470/2013

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела ситуацию, когда организация реализовывала покупателям — юридическим лицам собственные подарочные карты (сертификаты) с ограниченным сроком действия, которые впоследствии передавались физическим лицам, как правило, в виде подарка. Погашение карты (сертификата) происходило при ее предъявлении физическими лицами эмитенту в обмен на принадлежащую ему продукцию.

Суд пришел к выводу, что денежные средства, полученные эмитентом подарочных карт при их реализации организациям-покупателям, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые физические лица приобретут в будущем. Поскольку моментом реализации товара является обмен на него подарочной карты, ее оплата, полученная эмитентом, учитывается в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code