ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ (ПО СТ. 250 НК РФ)

  1. УМЕНЬШЕНИЕ УСТАВНОГО КАПИТАЛА

 

1.1. Возникает ли доход при уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов общества (п. 16 ст. 250, пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

 

В силу п. 16 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации, за исключением случаев, когда такое уменьшение осуществляется согласно требованиям законодательства РФ (пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).

На основании п. 6 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах», если стоимость чистых активов общества останется меньше его уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, общество не позднее чем через шесть месяцев после окончания соответствующего финансового года обязано принять одно из следующих решений:

1) об уменьшении уставного капитала общества до величины, не превышающей стоимости его чистых активов;

2) о ликвидации общества.

Пункт 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» содержит сходные положения.

По данному вопросу существует две точки зрения.

Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, внереализационный доход в виде разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала после его уменьшения не возникает, если такое уменьшение связано с требованием законодательства. Подобную точку зрения высказывает также ФНС России. Есть судебные акты и авторские консультации, в которых отражена аналогичная точка зрения.

В соответствии с другой позицией, выраженной в Письме ФНС России ранее, в случае если уставный капитал уменьшается до величины ниже, чем размер чистых активов, разница между размерами чистых активов и уставного капитала признается внереализационным доходом в соответствии с п. 16 ст. 250 НК РФ. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. При уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, если такое уменьшение связано с требованием законодательства, дохода не возникает

 

Письмо Минфина России от 06.08.2013 N 03-03-10/31651 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 15.08.2013 N АС-4-3/14908@)

Минфин России разъяснил, что если общество уменьшает свой уставный капитал до величины меньшей, чем стоимость его чистых активов, на основании п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, то сумма, на которую произошло уменьшение, не признается объектом налогообложения в силу пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Следовательно, внереализационного дохода в виде разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала после его уменьшения не возникает.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо ФНС России от 19.07.2013 N ЕД-4-3/13097@

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 05.12.2012

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2012 по делу N А65-12721/2011

Суд указал, что решение об уменьшении уставного капитала принято в соответствии с требованиями ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Следовательно, решение налогового органа о включении в доходы разницы между величиной чистых активов и величиной уставного капитала является неправомерным.

 

Постановление ФАС Центрального округа от 02.07.2009 по делу N А35-3805/08-С21 (Определением ВАС РФ от 13.10.2009 N ВАС-11664/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд установил, что решения об уменьшении уставного капитала до размера, не превышающего стоимости чистых активов общества, приняты в соответствии с требованиями п. 3 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и зарегистрированы в установленном порядке. На этом основании суд пришел к выводу о том, что суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала, не признаются объектом налогообложения на основании пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ.

 

Статья: Комментарий к Письму ФНС России от 06.09.2012 N АС-4-3/14878@ (Подкопаев М.В.) («Акты и комментарии для бухгалтера», 2013, N 1)

Автор приходит к выводу, что изложенная в Письме ФНС России от 06.09.2012 N АС-4-3/14878@ позиция может быть оспорена, поскольку уменьшение уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов организации, обусловлено требованиями законодательства.

 

Статья: Возникнет ли облагаемый налогом на прибыль доход при уменьшении уставного капитала (Новикова Н.А.) («Главная книга», 2010, N 5)

Автор отмечает, что если уставный капитал уменьшить до уровня чистых активов, то налоговых последствий не возникнет (пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ). К спорам с налоговыми органами может привести ситуация, когда уставный капитал общества снижается до величины меньшей, чем размер чистых активов. По мнению автора, сам факт снижения уставного капитала в таком случае к появлению экономических выгод не приводит. В этой ситуации происходит лишь перераспределение капитала между различными статьями бухгалтерского баланса. Ни Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах», ни Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» не предусматривают каких-либо обязательных выплат при уменьшении уставного капитала. А поскольку такой обязанности нет, невыплата этих сумм к возникновению дохода не приводит.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2010

 

Консультация эксперта, 2012

Автор приходит к выводу, что при уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов общества, внереализационного дохода у организации не возникает.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2010

 

Позиция 2. При уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, возникает доход

 

Письмо ФНС России от 06.09.2012 N АС-4-3/14878@

Разъясняется, что если уставный капитал уменьшается до величины меньшей, чем размер чистых активов, то образовавшаяся разница признается внереализационным доходом в соответствии с п. 16 ст. 250 НК РФ.

 

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.04.2008 N Ф08-1417/08-503А по делу N А32-16673/2004-59/415-2005-60/503

Суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе не учитывать в доходах уменьшение уставного капитала лишь до размера чистых активов. Если же уставный капитал становится меньше стоимости чистых активов, образовавшаяся разница учитывается в доходах. К такому выводу суд пришел на основании п. 16 ст. 250 НК РФ.

 

  1. УМЕНЬШЕНИЕ СТОИМОСТИ ДОЛИ В УСТАВНОМ КАПИТАЛЕ

 

2.1. Образуется ли доход у участника общества при уменьшении уставного капитала организации (п. 16 ст. 250 НК РФ)?

 

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014.

 

В силу п. 1 ст. 29 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и п. 1 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе, а в случаях, предусмотренных данными Федеральными законами, обязано уменьшить свой уставный капитал.

Согласно п. 16 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы организации включается доход в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из такого общества или товарищества либо при распределении имущества между участниками при его ликвидации.

Возникает вопрос: образуется ли доход у участника общества при уменьшении уставного капитала организации?

По данному вопросу существует две точки зрения.

Официальная позиция Минфина России состоит в том, что при получении средств организацией — участником общества, уменьшающих уставный капитал, указанные средства следует считать доходом, который облагается налогом на прибыль. Подобной точки зрения придерживается и УФНС России по г. Москве. Аналогичное мнение выражено в авторских консультациях.

Есть работа автора, в которой высказана альтернативная точка зрения: при внесении средств в качестве вклада в уставный капитал расходами у участника они не признавались (п. 3 ст. 270 НК РФ). При уменьшении уставного капитала участнику лишь возвращается часть его вклада (взноса), внесенного ранее в уставный капитал. Следовательно, дохода у него не возникает.

Судебной практики нет.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. При уменьшении уставного капитала у участника общества возникает доход

 

Письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-07/30021

Финансовое ведомство разъяснило, что ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень доходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль. Суммы, полученные акционером (участником) от уменьшения уставного капитала общества, данной нормой не предусмотрены.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 11.07.2013 N 03-03-06/1/26978

 

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/19008

Разъясняется, что при добровольном уменьшении организацией уставного капитала у ее участника, который получает соответствующее имущество, возникает доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 20.09.2011 N 03-03-06/1/567

Письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-03-06/1/71

Письмо Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/1/4

 

Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/1/749

Финансовое ведомство отмечает, что средства, которые получает организация-учредитель в случае уменьшения уставного капитала хозяйственного общества, признаются для нее доходом и облагаются налогом на прибыль.

 

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/428

В документе отмечено, что положения пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются в случаях, когда уменьшение уставного капитала связано с выходом участника из общества либо в связи с распределением имущества ликвидируемой организации. В рассматриваемом случае организация-участник при уменьшении уставного капитала общества получила часть его имущества. Поскольку это не связано ни с выбытием организации-участника из общества, ни с ликвидацией самого общества, такие доходы облагаются налогом на прибыль в общем порядке.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.08.2011 N 16-15/083962@

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 N 16-15/043546@

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119673

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 20-12/105741

 

Консультация эксперта, 2011

Автор отмечает, что доход в виде денежных средств, полученный иностранной организацией — участником ООО в результате принятия обществом решения об уменьшении уставного капитала, будет признаваться доходом для целей налогообложения прибыли. При этом положения, установленные пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ, не могут быть применимы к вышеуказанной ситуации, так как иностранная организация — участник ООО не выходит из общества.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006

 

Статья: Уменьшение уставного капитала: бухгалтерский и налоговый учет (Хабарова Л.П.) («Бухгалтерский бюллетень», 2008, N 1)

Автор указывает, что суммы, полученные акционерами при уменьшении уставного капитала общества, включаются в состав внереализационных доходов.

 

Позиция 2. При уменьшении уставного капитала у участника общества дохода не возникает

 

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.03.2007

Автор отмечает, что формально в данной ситуации пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется. Однако определение дохода для целей налогообложения приведено в ст. 41 НК РФ. Исходя из указанного в ней определения у участника общества дохода возникать не будет. Ведь при уменьшении уставного капитала дочерней организации участнику лишь возвращается часть его вклада (взноса), внесенного ранее в уставный капитал. При внесении средств в качестве вклада в уставный капитал расходами у участника они не признавались (п. 3 ст. 270 НК РФ). Следовательно, экономической выгоды при возврате части внесенных средств у участника общества не образуется.

Таким образом, при получении денежных средств в связи с уменьшением уставного капитала общества у организации-участника доходов не возникает.

 

  1. СУММЫ ШТРАФОВ

 

3.1. Следует ли включать во внереализационные доходы суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

3.2. Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

3.3. Включаются ли в доходы компенсации за освобождение и изъятие земель для государственных или муниципальных нужд (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

3.4. Возникает ли у организации-должника доход при прощении кредитором в связи с заключением мирового соглашения долга в виде сумм санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

3.5. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход при отказе кредитора в связи с заключением мирового соглашения от взыскания не признанных должником санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

3.6. Возникает ли у должника доход, если кредитор путем заключения мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему по решению суда сумм санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

 

3.1. Следует ли включать во внереализационные доходы суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

 

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ суммы санкций за нарушение договорных условий и суммы возмещения убытков или ущерба включаются во внереализационные доходы при условии, что они признаны должником либо присуждены решением суда. О том, признаются ли доходом суммы, не истребованные кредитором, в НК РФ прямо не сказано.

Официальная позиция Минфина России заключается в том, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода. УФНС России по г. Москве разъясняет, что санкции, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из указанных случаев. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Более того, если суммы штрафных санкций в договоре не предусмотрены, налоговый орган не вправе самостоятельно рассчитывать суммы штрафа и включать их в доходы налогоплательщика. Есть судебный акт, подтверждающий этот вывод.

 

Подробнее см. документы

 

Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-07-11/356

Финансовое ведомство разъясняет, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, который учитывается на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-03-06/4/103

 

Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/2/75

Разъяснено, что в случае, когда сторона, не нарушившая условия договора, не предпринимает мер по истребованию санкций, предусмотренная договором сумма санкций не признается доходом для целей налогообложения прибыли. Также она не признается доходом при отсутствии факта, свидетельствующего о признании должником обязательства по уплате санкций. Таким фактом может быть как непосредственно оплата спорной суммы, так и документ о ее признании должником.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 07.11.2008 N 03-03-06/2/152

 

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 N 16-15/004664.2

Налоговые органы разъясняют, что суммы санкций, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из этих случаев.

 

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.12.2013 по делу N А32-33649/2012

ФАС согласился с выводом суда апелляционной инстанции, согласно которому согласование сторонами в договоре условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) само по себе недостаточно для признания кредитором причитающихся сумм в качестве внереализационного дохода при отсутствии возражений должника. Налогоплательщик не предъявлял требования уплаты убытков, должники не совершали действий, свидетельствующих о признании долга в виде убытков и готовности уплатить их. Также отсутствует вступившее в законную силу решение суда по спорам между обществом и должником о взыскании убытков.

Таким образом, общество не нарушило положения п. 3 ст. 250 НК РФ. В связи с этим решение инспекции в части доначисления налога на прибыль и соответствующей суммы пеней было признано недействительным.

 

Постановление ФАС Московского округа от 28.11.2005, 22.11.2005 N КА-А40/11772-05

Суд указал, что обществом не было реализовано право требования у должника уплаты санкций, а должник при этом не совершал действия, которые свидетельствовали бы о признании суммы штрафа и готовности их уплатить. Поэтому для включения сумм санкций в доходы оснований нет.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2006 по делу N А55-1472/06-6

Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2005 N Ф09-3932/05-С7 по делу N А76-24751/04

Постановление ФАС Центрального округа от 15.04.2005 N А64-5748/04-11

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 N Ф04-7697/2005(24094-А27-26) по делу N А27-16854/03-6

Суд указал, что при отсутствии в договоре условия о начислении штрафных санкций налоговый орган не вправе самостоятельно исчислять суммы штрафных санкций и увеличивать налогоплательщику доходы.

 

3.2. Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

 

К внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Датой получения доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

При этом Налоговый кодекс РФ не устанавливает, какие обстоятельства свидетельствуют о признании долга должником.

По данному вопросу есть четыре точки зрения.

Имеются письма Минфина России, согласно которым о признании должником соответствующих сумм долга свидетельствует их фактическая уплата или письменное признание обязанности по уплате этих сумм. Аналогичные выводы содержатся в судебном акте.

Кроме того, есть письмо Минфина России, из которого следует, что о признании должником долга может свидетельствовать отсутствие возражений на требование налогоплательщика-кредитора об уплате штрафных санкций.

Имеются судебные акты, в том числе Решение ВАС РФ, в которых указано, что подписание должником договора, содержащего условие об ответственности, не свидетельствует о признании им санкций за нарушение договорных обязательств.

Есть судебный акт, согласно которому действием должника, свидетельствующим о признании долга, является фактическая уплата им санкций за нарушение договорных обязательств. В позиции внесены изменения.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. О признании долга свидетельствует фактическая уплата сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба или письменное признание обязанности по их уплате

 

Письмо Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946

Минфин России разъясняет, что документом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить кредитору санкции за нарушение договорных или долговых обязательств и (или) возместить убытки (ущерб) исходя из условий договора, может являться двусторонний акт (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), подписанный сторонами, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.

Кроме того, самостоятельным основанием, свидетельствующим о полном или частичном признании долга, является полная или частичная фактическая уплата должником соответствующих сумм кредитору. В этом случае последний включает уплаченные суммы в состав внереализационных доходов.

 

Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/2/34843

Ведомство разъясняет, что обстоятельствами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить пени, являются как фактическая уплата их кредитору, так и письменное признание должником задолженности по уплате соответствующих сумм.

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007

Ссылаясь на Письма Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-04/1/63 и от 23.12.2004 N 03-03-01-04/1/189, суд указал, что фактом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить сумму штрафа (пеней), является ее фактическая уплата либо получение кредитором письменного подтверждения, свидетельствующего о готовности должника уплатить определенную договором сумму неустойки.

 

Позиция 2. О признании долга свидетельствует отсутствие возражений должника на требование кредитора об уплате штрафных санкций

 

Письмо Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/2/5

Финансовое ведомство разъясняет, что если банк не получает возражений должника на требование об уплате штрафных санкций, то такие санкции подлежат включению во внереализационные доходы.

 

Позиция 3. Подписание договора, содержащего условия начисления штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, не свидетельствует об их признании должником

 

Решение ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03

Суд указал: для того чтобы кредитор (при отсутствии возражений должника) признал причитающиеся суммы внереализационными доходами, согласования сторонами условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) в договоре недостаточно.

 

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-13057/2010

Суд указал: подписание договора сторонами лишь допускает возможность применения штрафных санкций в установленных договором размерах, но не свидетельствует об их признании.

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2007 по делу N А56-56889/2005 (Определением ВАС РФ от 27.03.2008 N 2312/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

ФАС признал неправомерным вывод суда апелляционной инстанции о том, что включение сторонами в договор условия о начислении пеней означает безусловное признание должником конкретного долга и его согласие с размером неустойки. ФАС указал, что налогоплательщик не реализовал право требования уплаты пеней к должникам, а последние, в свою очередь, не совершали действия, свидетельствующие о признании долга в виде неустойки или убытков и готовности уплатить их. Кроме того, по спорам между банком и должниками отсутствуют вступившие в законную силу решения суда о взыскании неустойки и (или) убытков. Таким образом, у налогоплательщика не было оснований для признания соответствующих сумм в доходах в целях налога на прибыль.

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007

Суд признал, что подписание сторонами договоров, которые содержат условие об ответственности за просрочку, не свидетельствует о признании ими штрафных санкций. Оно лишь допускает возможность применения штрафных санкций, но не может рассматриваться как их признание.

 

Позиция 4. О признании долга свидетельствует фактическая уплата санкций за нарушение договорных обязательств

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 по делу N А56-28963/2006

Суд указал, что моментом признания долга является совершение должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга. В данном случае таким действием явилась уплата должником начисленных пеней.

 

3.3. Включаются ли в доходы компенсации за освобождение и изъятие земель для государственных или муниципальных нужд (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

 

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы включаются суммы санкций за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба.

По данному вопросу есть две точки зрения.

В Постановлении Президиума ВАС РФ указано, что компенсация убытков, полученная при изъятии земель для государственных нужд, в доходах не учитывается. Есть судебные акты, а также работы авторов, в которых отражена аналогичная точка зрения.

Вторая позиция сформулирована Минфином России и налоговыми органами в письмах, изданных как до, так и после вынесения названного Постановления. Она заключается в том, что такие компенсации учитываются при налогообложении прибыли как внереализационные доходы. Есть судебный акт и работы авторов, в которых изложены аналогичные выводы.

 

Подробнее см. документы

 

Позиция 1. Компенсация за освобождение и изъятие земель для государственных или муниципальных нужд не включается в доходы

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.06.2009 N 2019/09 по делу N А32-7432/2007-56/191-2008-56/23

Суд указал, что компенсация убытков, полученная налогоплательщиком за изъятие земель для государственных нужд, в доходах не учитывается. Налогообложение спорной компенсации нарушало бы принцип полного возмещения, определенный законодателем для таких случаев.

 

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.

Данное Письмо не содержит выводов о том, облагаются ли налогом на прибыль компенсации за освобождение и изъятие земель для государственных (муниципальных) нужд. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками невключения спорных выплат в доходы.

 

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2011 по делу N А81-1212/2009

Суд установил, что у общества возникли убытки (включая упущенную выгоду) в связи с изъятием земельных участков по распоряжению губернатора автономного округа. ФАС указал, что компенсация убытков в силу п. 3 ст. 250, ст. 317 НК РФ не подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль. При этом тот факт, что денежные суммы обществу выплачивали организации, в пользу которых изымались земельные участки, не нарушает порядка возмещения убытков при изъятии земельных участков для государственных и муниципальных нужд.

 

Постановление ФАС Московского округа от 26.05.2009 N КА-А40/4352-09-П по делу N А40-20876/08-127-57 (Определением ВАС РФ от 23.09.2009 N ВАС-12144/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд указал, что компенсация убытков в связи с изъятием земельных участков в соответствии с п. 3 ст. 250 и ст. 317 НК РФ в качестве внереализационных доходов не учитывается.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2009 N Ф04-2207/2009(4504-А70-49) по делу N А70-5253/2008

Постановление ФАС Московского округа от 09.07.2008 N КА-А41/5975-08 по делу N А41-К2-16521/07

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2007 по делу N А56-11621/2006 (Определением ВАС РФ от 04.07.2007 N 5047/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Суд поддержал доводы налогоплательщика о том, что положения п. 3 ст. 250 НК РФ относят к внереализационным доходам штрафы, пени, иные санкции, убытки и ущерб, которые можно получить в качестве возмещения исходя из договорных отношений, действующих согласно принципу равенства сторон. В данном же случае прекращение права владения и пользования земельными участками не зависит от волеизъявления землепользователя, а заключению договора предшествуют специальные акты органов власти. При этом условиями договоров определялся только порядок перечисления денежных средств и их размер. Кроме того, при расчете по договору перечислялись в основном бюджетные средства. На основании вышеизложенного суд сделал следующий вывод: налогоплательщик правомерно не учел полученные суммы в качестве внереализационных доходов.

 

Консультация эксперта, 2010

Автор отмечает, что сумма компенсации, полученная при изъятии для государственных или муниципальных нужд земельного участка, не подлежит включению в состав внереализационных доходов.

 

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 21.10.2009

По мнению автора, компенсацию за сносимые здания, выплачиваемую при изъятии земельного участка, можно не включать в доходы.

 

Позиция 2. Компенсация за освобождение и изъятие земель для государственных или муниципальных нужд включается в доходы

 

Письмо Минфина России от 28.04.2014 N 03-03-06/1/19742

Минфин России разъясняет, что в целях налогообложения переход права собственности на земельный участок, изъятый путем выкупа для государственных и муниципальных нужд, признается реализацией данного участка. Суммы, полученные в качестве возмещения за изымаемый участок и в погашение убытка (включая упущенную выгоду), который понесен в результате изъятия участка, не включены в перечень, приведенный в ст. 251 НК РФ.

Следовательно, при изъятии участка у налогоплательщика возникает налогооблагаемый доход, если выкупная цена участка превышает расходы, связанные с его приобретением.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 11.07.2012 N 03-03-06/1/334

 

Письмо Минфина России от 06.07.2012 N 03-03-07/32

Финансовое ведомство отмечает, что изъятие земельного участка для государственных или муниципальных нужд является основанием для прекращения земельных правоотношений. Средства, полученные в качестве компенсации, признаются внереализационными доходами.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 24.03.2011 N 03-03-06/1/171

Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-03-06/4/15

Письмо Минфина России от 03.02.2006 N 03-03-04/1/85

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.03.2007 N 20-12/031917

Консультация эксперта, 2007

 

Письмо Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/567

Финансовое ведомство разъясняет, что компенсация, получаемая при сносе здания в связи с изъятием земельного участка для государственных нужд, включается во внереализационные доходы, если право собственности на это здание не переходит к иному лицу.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/1/678

 

Письмо ФНС России от 19.03.2010 N 3-1-11/192@

ФНС России указывает следующее: если по соглашению сторон собственнику земельного участка компенсируются убытки, понесенные при его изъятии и сносе расположенного на нем здания, то сумма компенсации учитывается в составе доходов.

 

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.09.2010 N 16-05/095451

Налоговый орган разъясняет, что компенсация, выплачиваемая при изъятии земельного участка, учитывается в качестве внереализационного дохода. При этом ее сумма уменьшается на сумму недоначисленной амортизации здания, находящегося на участке (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

 

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/041707@

Разъясняется, что компенсация, получаемая при сносе здания, которое было расположено на изымаемом участке, учитывается в составе доходов.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2008 N 20-12/082055

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2005 N А56-47462/03

Суд указал, что сумма, полученная по договору, является компенсацией убытков, которые связаны с изъятием принадлежавших налогоплательщику сельскохозяйственных угодий. Соответственно, она включается во внереализационные доходы на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Консультация эксперта, 2007

 

3.4. Возникает ли у организации-должника доход при прощении кредитором в связи с заключением мирового соглашения долга в виде сумм санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

 

В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что должник может учесть в расходах затраты в виде признанных им или подлежащих уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм штрафных санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств.

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Официальной позиции нет.

Имеется Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому в рассматриваемом случае должник одновременно учитывает сумму долга во внереализационных доходах (вследствие отказа кредитора от ее взыскания) и во внереализационных расходах (по факту признания требований кредитора). В результате такого учета указанной суммы у должника не возникает дохода, облагаемого налогом на прибыль.

 

По вопросу о возникновении у организации-должника внереализационного дохода при отказе кредитора в связи с заключением мирового соглашения от взыскания не признанных должником санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

 

По вопросу о возникновении у организации-должника внереализационного дохода в виде имущества, полученного безвозмездно, при списании задолженности, в том числе на основании мирового соглашения, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

 

Подробнее см. документы

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 N 3710/13 по делу N А55-16697/2012

Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что заключение мирового соглашения, содержащего условие об отказе кредитора от взыскания неустойки (пеней, штрафов) и иных санкций за нарушение договорных обязательств, не приводит к образованию налогооблагаемого дохода у должника, в том числе если отказ был обусловлен и квалифицирован сторонами спора как прощение долга.

В рассматриваемой ситуации у должника возникает необходимость одновременного учета спорных сумм и как внереализационного расхода (по факту признания требований кредитора), и как внереализационного дохода вследствие отказа кредитора от их взыскания.

 

3.5. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход при отказе кредитора в связи с заключением мирового соглашения от взыскания не признанных должником санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

 

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Официальной позиции нет.

Есть Постановление Президиума ВАС РФ, в котором отмечается, что отказ истца от требований при заключении мирового соглашения может быть обусловлен не столько прощением долга, сколько оценкой возражений контрагента и перспектив рассмотрения дела в суде. Учитывая, что в рассматриваемом споре налогоплательщик-должник не признал санкции по договору, Президиум ВАС РФ отменил постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, согласно которым спорные суммы должны включаться во внереализационный доход должника в качестве прощенного долга. Отказ кредитора от имущественного требования не является достаточным доказательством наличия у налогоплательщика-должника внереализационного дохода в виде сумм, списанных в связи с заключением мирового соглашения.

Есть также работа автора, в которой сделан следующий вывод: отказ кредитора от взыскания неустойки, не признанной должником, не является прощением долга. Она не включается во внереализационные доходы, предусмотренные п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ.

 

Подробнее см. документы

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 N 3710/13 по делу N А55-16697/2012

Президиум ВАС РФ согласился с позицией суда первой инстанции, которая состояла в том, что отказ кредитора от взыскания процентов и неустойки, включенный в мировое соглашение в качестве условия, нельзя квалифицировать как прощение долга при отсутствии его признания должником или подтверждения соответствующей обязанности решением суда. В рассматриваемом споре до заключения мирового соглашения налогоплательщик-должник не признавал и оспаривал санкции по договору. Президиум ВАС РФ отметил, что отказ истца от требований при заключении мирового соглашения может быть обусловлен не столько прощением долга, сколько оценкой возражений контрагента и перспектив рассмотрения дела в суде.

Президиум ВАС РФ отменил постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, признавших, что спорные суммы должны быть включены в состав внереализационных доходов должника как прощенный долг. Он указал, что отказ кредитора от имущественного требования не является достаточным доказательством наличия у налогоплательщика-должника внереализационного дохода в виде сумм, списанных в связи с заключением мирового соглашения.

 

Консультация эксперта, 2013

Автор рассмотрел ситуацию, когда кредитор отказался от взыскания неустойки, не признанной должником, заключив с ним в суде мировое соглашение, и отметил следующее. Для возникновения кредиторской задолженности в виде штрафов, пеней, неустойки необходимо их письменное признание должником либо решение суда об их взыскании. Подписание мирового соглашения не является письменным подтверждением готовности должника уплатить спорную сумму, а суд при утверждении мирового соглашения не рассматривает спор по существу. Следовательно, отказ кредитора от взыскания неустойки нужно рассматривать не как прощение долга, а как отказ от своих исковых требований, носящих небесспорный характер. В данном случае у должника не возникает обязанности включить сумму неустойки во внереализационные доходы, предусмотренные п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ.

 

3.6. Возникает ли у должника доход, если кредитор путем заключения мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему по решению суда сумм санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

 

В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что должник может учесть в расходах затраты в виде признанных им или подлежащих уплате им на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм штрафных санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходами должника являются суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Официальной позиции нет.

Президиум ВАС РФ указал, что присужденные суммы санкций за нарушение договорных обязательств должник отражает во внереализационных расходах. Последующий отказ кредитора от взыскания этих сумм и заключение мирового соглашения на стадии исполнительного производства означают необходимость их учета должником во внереализационных доходах. По итогам данных операций у должника не возникает налогооблагаемого дохода.

Есть также авторская консультация со следующим выводом: присужденная по решению суда и учтенная должником в составе расходов неустойка, которая впоследствии была уменьшена на основании мирового соглашения, отражается во внереализационных доходах должника в сумме списанной кредиторской задолженности.

 

Подробнее см. документы

 

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 N 3710/13 по делу N А55-16697/2012

Президиум ВАС РФ указал, что должник учитывает в составе внереализационных расходов штрафы, пени или иные санкции за нарушение договорных обязательств, подлежащие уплате на основании вступившего в законную силу решения суда. Последующий отказ кредитора от взыскания этих сумм и заключение мирового соглашения на стадии исполнительного производства означают необходимость их учета должником в составе внереализационных доходов. Это приводит к корректировке ранее отраженных расходов и отсутствию по итогам данных операций налогооблагаемого дохода у должника.

 

Консультация эксперта, 2013

По мнению автора, если на основании судебного решения должник включил в состав внереализационных расходов причитающуюся к уплате неустойку за нарушение договорных обязательств, а затем в результате подписания мирового соглашения размер неустойки уменьшился, то должник должен отразить внереализационный доход в сумме списанной кредиторской задолженности.

Содержание

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.

*

code